1 청구법인이 이벤트 당첨자 등에게 경품 등으로 지급한 쟁점칩이 「소득세법」상 기타소득에 해당하는지 여부 2 청구법인이 거래상대방에게 지급한 금액은 노하우 이전이 없는 소프트웨어 유지보수용역에 대한 대가로 사용료소득에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부

1. 처분개요가. 청구법인은 OOO 설립되어 OOO에서 외국인들을 대상으로 하는 카지노업 및 관련 부대사업 등을 영위하는 법인이다.

나. 쟁점①과 관련된 내용은 다음과 같다.

(1) 청구법인은 외국인 고객 유치를 위해 바카라·포커대회 및 럭키드로우 이벤트(이하 “이벤트 등”이라 한다)를 개최하고 대회 순위 입상자 또는 이벤트 당첨자(이하 “당첨자 등”이라 한다)에게 청구법인이 운영하는 카지노 내의 테이블게임에서 사용할 수 있는 칩(이하 “쟁점칩”이라 한다)을 경품으로 지급하고 있다.

(2) 청구법인은 쟁점칩을 거주자인 당첨자 등에게 지급시 「소득세법」 제21조 제1항에 따른 기타소득으로, 비거주자인 당첨자 등에게 지급시 같은 법 제119조에 따른 비거주자의 국내원천 기타소득으로 보아 소득세를 원천징수·납부하였다.

(3) 청구법인은 2025.2.10. 등에 ＜표1＞ 기재와 같이 청구법인이 당첨자 등에게 지급한 쟁점칩은 경제적 가치가 없어 조세를 부과할 수 있는 물건에 해당하지 않고, 설령 쟁점칩이 경제적 가치가 있다 하더라도 당첨자 등이 쟁점칩을 획득하게 된 경위는 ‘테이블게임의 참여’라는 행위에 기인한 것으로 이는 「소득세법」에 열거된 과세대상 행위에 해당하지 아니하므로 청구법인이 2020년부터 2024년 사이에 당첨자 등에게 기타소득으로 원천징수한 후 납부한 세액 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였다.＜표1＞ 경정청구 내역(쟁점① 관련)OOO(4) 처분청은 청구법인이 이벤트 등을 개최하여 당첨자 등이 수령한 쟁점칩은 당첨자 등에게 소비비용을 줄여주는 경제적 가치를 지니고 있고, 대회 순위입상 및 추첨권 당첨 등을 원인으로 쟁점칩을 수령한 것은 「소득세법」 제21조 제1호 또는 제2호 및 같은 법 제119조 제12호 다목 또는 바목에 열거된 상금 또는 이에 준하는 금품 또는 경품권, 그 밖의 추첨권에 당첨되어 받는 금품에 해당하여 당첨자 등은 기타소득으로 납세의무를 부담하여야 하는 것으로 보아, 2025.4.22. 등에 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

다. 쟁점②와 관련된 내용은 다음과 같다.

(1) 청구법인은 2020년 1월부터 2023년 12월까지 OOO에 소재하는 A와 A가 개발·구현한 OOO 소프트웨어(이하 “쟁점소프트웨어”라 한다)에 관한 유지·보수용역계약을 체결하고 그에 따라 금전을 사용료로 지급하고 이를 매달 원천징수·납부하였으며, 2024년 1월부터 2024년 12월까지 B(위 A와 B를 합하여 이하 “거래상대방법인”이라 한다)이 개발·구현한 소프트웨어에 대하여 유지·보수용역계약을 체결하고 그에 따라 지급한 금전을 사용료로 원천징수·납부하였다가, 2025.2.10. 등에 ＜표2＞ 기재와 같이 2021사업연도~2024사업연도에 거래상대방법인들에게 지급한 비용 합계 OOO원은 사업소득으로 원천징수대상에 해당하지 아니하므로 환급하여 달라는 내용의 경정청구를 제기하였다.

(2) 처분청은 청구법인이 거래상대방법인들에게 지급한 비용 중 기술지원·버그·결함수정·업그레이드 등 비용 합계 OOO원에 대해서는 청구주장을 인용하여 환급하였으나, 청구법인이 운영하는 카지노의 테이블 수에 따라 지급액이 결정되는 비용 합계 OOO원은 사용료로 지급된 것으로 보아, ＜표2＞ 기재와 같이 2020.4.22. 등에 청구법인의 2020사업연도~2024사업연도 법인세 경정청구 중 일부를 거부하였다.＜표2＞ 경정청구 거부처분 내역(쟁점② 관련)OOO라. 청구법인은 이에 불복하여 2025.7.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견가. 청구법인 주장(1) 쟁점칩에는 경제적 가치가 없고, 테이블 게임에서의 소득과 같이 과세할 이유가 없어 쟁점칩이 「소득세법」에서 규정한 기타소득에 해당한다는 이유로 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 위법하다.(가) 사실관계는 다음과 같다.청구법인은 외국인 전용 카지노를 운영하고 있는데 카지노 영업을 위해서는 외국인 고객의 유치가 매우 중요하다. 청구법인은 외국인 고객의 유치 및 홍보를 위해 이벤트 등을 개최하고 있다.

청구법인은 바카라 및 포커 등의 대회 순위 입상자 및 OOO 이벤트 당첨자에게 OOO 등의 경품을 지급하고 있고, 청구법인이 고객에게 지급하는 경품의 종류와 그 세부사항은 다음과 같다.＜표3＞ 경품의 종류와 그 세부사항OOO제주특별자치도는 관내에서 운영 중인 카지노 영업장을 관리·감독하기 위해 ‘제주특별자치도 카지노 프로모션 운영규정’을 고시하였는데, 이에 의하면 프로모션칩에 대하여 ‘현금가치 없음’ 또는 ‘현금교환 불가’라는 의미의 문구를 또렷하게 명시하고 있고, 사용 목적에 맞게 프로모션칩임을 명시하도록 규정하고 있다.

즉, 프로모션칩은 그 자체로 현금화할 수 없고 테이블 게임에서만 사용할 수 있다.＜표4＞ 제주특별자치도 카지노 프로모션 운영규정OOO청구법인은 카지노 고객에게 프로모션 칩을 지급하면서 이를 「소득세법」 제21조에 따른 거주자의 기타소득 및 같은 법 제119조에 따른 비거주자의 국내원천 기타소득으로 보아, 카지노 고객에게 프로모션 칩을 지급할 때 기타소득에 대한 소득세를 원천징수·납부하였다.이후 청구법인은 청구법인이 고객에게 지급하는 쟁점칩은 「소득세법」 제21조에 열거된 거주자의 기타소득 및 같은 법 제119조에 열거된 비거주자의 국내원천 기타소득에 해당하지 않아 원천징수 대상이 아니므로 과다납부한 소득세에 대해 환급을 구하는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 이를 거부하였다.(나) 청구법인이 카지노 고객에게 지급한 쟁점칩은 그 자체로는 경제적 이익을 실현할 수 없어 경제적 가치가 없기 때문에 소득세가 부과되는 과세물건이 아니고, 과세요건을 충족하지 않기 때문에 납세의무가 성립하지 않는다.「국세기본법」 제21조 제1항에 의하면 국세를 납부할 의무는 과세요건을 충족하는 사실이 발생한 때에 성립한다.

과세요건의 구성요소는 납세의무자, 과세물건, 과세표준 및 세율로 납세의무는 납세의무자에게 과세물건이 귀속되고 이에 대한 과세표준을 산정하여 세율을 적용함으로써 세액을 산정할 수 있는 상태에 이르게 되면 성립하는 것이다. 여기서 과세표준은 세법에 따라 직접적으로 세액산출의 기초가 되는 과세대상의 수량 또는 가액을 말하며 과세물건은 경제적 부담능력을 표시하여 과세표준을 산출하는 기준과 근거가 된다.소득세는 개인의 소득을 과세물건으로 하여 부과되는 국세로, 소득세 과세물건은 개인의 소득이지만 과세물건으로의 소득이 무엇인가에 대해서는 명문의 정의를 두고 있지 않다.

「소득세법」은 거주자의 과세소득을 이자소득, 배당소득, 사업소득, 근로소득, 연금소득, 기타소득, 퇴직소득, 양도소득으로, 비거주자의 소득을 이자소득, 배당소득, 부동산소득, 선박 등의 임대소득, 사업소득, 인적용역소득, 근로소득, 퇴직소득, 연금소득, 부동산 등의 양도소득, 사용료소득, 유가증권 양도소득, 기타소득으로 구분하여 열거하고 있다.법원은 「소득세법」은 개인의 소득이라는 경제적 현상에 착안하여 담세력이 있다고 보여지는 것에 과세하려는데 그 근본취지가 있다 할 것이므로 과세소득은 이를 경제적 측면에서 보아 현실로 이득을 지배 관리하면서 이를 향수하고 있어 담세력이 있는 것으로 판단되면 족하다(대법원 1983.10.25. 선고 81누136 판결 참조)고 판시하고 있다.

즉, 경제적 측면에서 현실적 이득이 없다면 담세력이 없는 것으로 판단되어 과세소득이 아닌 것이다.또한 법원은 위법소득의 지배·관리라는 과세요건이 충족됨으로써 일단 납세의무가 성립하였다 하더라도 그 후 몰수나 추징과 같은 위법소득에 내재되어 있던 경제적 이익의 상실가능성이 현실화되는 후발적 사유가 발생하여 소득이 실현되지 아니하는 것으로 확정됨으로써 당초 성립하였던 납세의무가 그 전제를 잃게 되었다면 특별한 사정이 없는 한 납세자는 「국세기본법」 제45조의2 제2항 등이 규정한 후발적 경정청구를 하여 그 납세의무의 부담에서 벗어날 수 있다(대법원 2015.7.16. 선고 2014두5514 판결 참조)거나, 소득의 원인이 되는 채권이 발생하였다 하더라도 그 과세대상이 되는 채권이 채무자의 도산으로 인하여 회수불능이 되어 장래 그 소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 된 것이 객관적으로 명백한 때에는 그 소득을 과세소득으로 하여 소득세를 부과할 수 없다(대법원 2010.5.13. 선고 2009두23785 판결 참조)고 판시하고 있다.

이는 경제적 이익의 실현가능성이 없다면 과세요건 중 과세물건에 대한 요건이 충족되지 않으므로 납세의무가 성립하지 아니한다는 뜻이다.이에 청구법인이 고객에게 지급하는 쟁점칩에 납세의무가 성립하는지 여부에 대하여 살펴보면, 위 사실관계에 기재하였듯이 쟁점칩은 그 자체로 현금화가 불가능하고 테이블게임에서만 사용할 수 있다. 쟁점칩은 지급받은 자가 테이블게임에서 사용한 후 해당 게임에서 승리하는 경우에만 그 이익이 현실적으로 실현된다.

따라서 쟁점칩 자체로는 지급받은 자가 경제적 이익을 실현할 수 없으므로 소득세 과세물건에 해당하지 않아 납세의무가 성립하지 않는다. 결국 청구법인이 고객에게 지급하는 쟁점칩에는 소득세 납세의무가 성립하지 않는 것이다.(다) 가사 쟁점칩에 경제적 가치가 있다 하더라도 쟁점칩은 테이블 게임 소득과 동일하게 취급하여야 하므로 소득세 과세대상 소득에 해당하지 않는다.「소득세법」은 과세대상 소득을 그 원천 또는 성격에 따라 구분하여 열거하고 있으므로 「소득세법」이 열거하지 않은 소득은 과세대상이 아니다.

따라서 어느 개인에게 소득이 발생하였더라도 「소득세법」에 열거된 소득에 해당하지 않으며 소득세 납세의무가 성립하지 않는다(대법원 2022.3.31. 선고 2018다286390 판결 참조).법원은 가상자산이 재산적 가치가 있는 무형의 재산에 해당하더라도 이 사건 거래차익은 구 「소득세법」 제119조 제12호 마목 또는 카목, 구 「법인세법」 제93조 제10호 바목 또는 차목에서 정한 국내원천소득이라고 볼 수 없어 이를 전제로 한 이 사건 각 처분은 위법하다고 하며, 재산적 가치가 있는 물건의 거래차익이라 하더라도 「소득세법」에 열거되어 있지 아니하다면 과세소득에 해당하지 않으며 소득세를 과세할 수 없다(서울행정법원 2024.6.13. 선고 2022구합63966 판결 참조)고 판시하고 있다.과세관청 역시 「소득세법」은 열거주의로 사업자가 아닌 거주자가 소유하고 있는 미술품을 2010년도에 양도하여 발생한 소득은 과세소득으로 열거되지 않아 소득세(양도소득세 포함)가 과세되지 아니한다(법규소득 2010-289, 2010.10.12. 등 참조).며 과세소득으로 열거되지 않은 소득은 소득세가 과세되지 아니한다고 해석하고 있다.「소득세법」 제119조에서는 비거주자의 국내원천소득을 다음 각 호와 같이 구분한다고 규정하면서 제12호에 ‘제1호부터 제8호까지, 제8호의2, 제9호부터 제11호까지의 규정에 따른 소득 외에 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득’으로 국내원천 기타소득을 열거하고 있다.

같은 조 제12호 사목에서 ‘슬롯머신 등을 이용하여 행위에 참가하여 받는 당첨금품 등’을 비거주자의 국내원천 기타소득으로 열거하고 있다.한편, 거주자의 기타소득을 규정한 「소득세법」 제21조 제1항은 제14호에서 ‘14. 슬롯머신(비디오 게임을 포함한다) 및 투전기, 그 밖에 이와 유사한 기구(이하 “슬롯머신 등”이라 한다)를 이용하는 행위에 참가하여 받는 당첨금품·배당금품 또는 이에 준하는 금품(이하 “당첨금품 등”이라 한다)라고 규정하여, 「소득세법」에서 “슬롯머신 등”이라 하면 슬롯머신(비디오 게임 포함) 및 투전기, 그 밖에 이와 유사한 기구를 말한다.

즉 「소득세법」 제119조상 슬롯머신 등의 범위는 「소득세법」 제21조에서 규정한 슬롯머신 등과 그 정의와 범위가 동일하다.이에 「소득세법」 제21조상 슬롯머신 등에 이 건 경정청구 대상인 쟁점칩이 포함되는지 여부를 살펴보면, 「소득세법」 제21조 제1항 제14호는 2000.12.29. 「소득세법」 개정시 신설된 조항으로 개정 전에는 사행행위에서 얻은 소득을 기타소득으로 보고, 그 범위를 「사행행위 등 규제 및 처벌 특례법」에 규정하는 행위에 참가하여 얻는 재산상 이익으로 규정함으로써 「관광진흥법」에 관광사업으로 등재된 카지노업에서 얻은 이익은 과세대상에서 제외하였다.

그러나 내국인도 이용가능한 카지노가 2000년 10월 개장됨에 따라 동 카지노에서 얻은 이익을 기타소득으로 보아 과세할 수 있도록 조문이 개정된 것이다.해당 조문을 살펴보면 슬롯머신(비디오 게임 포함) 및 투전기, 그 밖에 이와 유사한 기구를 슬롯머신 등이라 통칭하는바, 테이블게임에서 얻은 이익은 과세대상으로 명확히 열거하고 있지 않다. 이에 쟁점칩은 조문의 이와 유사한 기구를 통해 얻게 되는 이익인지 여부가 기타소득인지에 대한 판단의 근거가 될 것이다.이에 대해 기획재정부에서 발간한 2001년 개정세법해설서를 살펴보면 테이블게임의 경우 실무집행상의 어려움과 외국에서도 비과세하고 있는 점을 감안하여 테이블게임에서 얻는 이익에 대해 과세하지 않는다는 개정취지를 밝힘으로서 개정세법에서 열거한 기타소득이 테이블게임에서 얻게 되는 이익은 포함되지 않는다는 점을 확인할 수 있다.따라서 「소득세법」 제119조에서 열거한 기타소득에 「소득세법」 제21조와 동일하게 테이블게임에서 얻는 이익은 포함되지 않는 것이 타당하다.쟁점칩은 그 자체로는 현금화가 불가능하고 테이블게임에서만 사용할 수 있기 때문에 테이블게임에서 얻는 이익과 동일하게 취급되어야만 하고 「소득세법」에서 과세대상 소득으로 열거하고 있지 않는 한 기타소득에 포함되지 않는 것이다.따라서 청구법인이 카지노 고객에게 제공하는 쟁점칩은 「소득세법」에서 규정하는 기타소득에 해당하지 않는다.(라) 소결처분청은 쟁점칩에 경제적 가치가 있다는 의견이나, 위에서 살펴 본 바와 같이 그 자체로는 경제적 이익을 실현할 수 없다.

또한 쟁점칩을 테이블게임에서의 소득과 같이 취급할 이유가 없다는 의견이나 사용처가 테이블게임으로 한정되어 테이블게임 외에서는 가치가 없으므로 테이블게임에서 얻는 소득과 달리 취급할 이유가 없다.이와 같은 이유로 쟁점칩에 경제적 가치가 있고, 테이블게임에서의 소득과 같이 취급할 사유가 없어 쟁점칩이 「소득세법」에서 규정한 기타소득에 해당한다는 이유로 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 위법하다.(마) 처분청 답변에 대하여 다음과 같이 항변하였다.1) 쟁점칩은 소득이 아니다.과세소득은 이를 경제적 측면에서 보아 현실로 이득을 지배·관리하면서 이를 향수하고 있어 담세력이 있는 것을 말한다.

비록 세법이 경제적 이익을 명시적으로 정의하고 있지 않으나 통상적으로는 외부적으로 실현되어 화폐적 가치로 환가될 수 있는 경우를 전제로 한다. 만약 테이블게임을 하고 싶은 특정 개인이 사용할 수 있기 때문에 유의미하다거나, 칩을 사기 위해 돈을 들였을 사람에게 그만큼 돈을 들이지 않아도 된다는 주관적 경제적 효과가 있다는 이유만으로 과세소득에 포함한다면 과세대상은 무한히 확장되는 불합리에 이르게 된다. 이는 법인세와 달리 소득원천설을 기초로 하는 현행 「소득세법」 체계와도 배치된다.쟁점칩은 오로지 카지노 내부의 테이블게임 참여 수단으로만 사용될 수 있고 그 자체로 현금화되거나 외부에서 교환될 수 있는 가치를 지니지 않는다.

지방자치단체의 자치법규에 따라 법적으로 교환가치가 부정되기 때문이다. 따라서 쟁점칩은 단순히 사업자가 제공한 내부적 사용권에 불과하여 외부적으로 실현되거나 화폐적 가치로 환가할 수 있는 경제적 이익으로 볼 수 없다.요컨대 단순히 소비적 효용이나 지출 절약효과가 있다고 하여 사실상 모든 종류의 경제적 이익을 과세대상이 되는 소득에 포함하여서는 안된다.2) 쟁점칩은 ‘상금·현상금·포상금·보로금 또는 이에 준하는 금품’ 또는 ‘복권·경품권 기타 추첨권에 의하여 받는 당첨금품’이 아니다.「소득세법」 제21조 제1항 제1호 및 제2호에서는 ‘상금·현상금·포상금·보로금 또는 이에 준하는 금품’ 및 ‘복권·경품권 기타 추첨권에 의하여 받는 당첨금품’을 기타소득으로 규정한다.

이들은 모두 일반적으로 재산적 가치가 인정되어 소비·교환·양도가 가능한 재화나 권리를 전제로 한다. 즉, 현금은 일반적 교환가치를, 상품권은 재화·용역에 대한 청구권을, 현물은 독립된 소비재로서의 가치를 갖는다. ‘복권·경품권 기타 추첨권’ 역시 당첨시 외부적 재산가치로 전환 가능한 금전·현물의 수취가능성을 전제로 하고 있다.그러나 쟁점칩은 그러한 속성을 전혀 갖추고 있지 않다. 쟁점칩은 사업자 내부에서만 제한적으로 사용가능한 일시적 참여수단일 뿐이다.

이는 현금처럼 일반적 교환가치가 존재하지 않고 상품권처럼 재화·용역에 대한 청구권이 부여되는 것도 아니며, 현물처럼 독립된 재산으로 소비할 수 있는 대상도 아니다. 쟁점칩은 수령 즉시 법적으로 환가가능성이 부인되어 있고 설령 외부에서 불법 거래가 이루어진다 하더라도 일반적으로 인정되는 재산적 가치로 볼 수 없어 금품 등에 해당하지 않는다. 결국 쟁점칩은 단지 카지노 내 테이블게임이라는 특정 활동에 한정된 접근권에 불과하고 오직 내부에서 소진되므로 이를 법에서 열거하는 금품 등과 동일시할 수 없으며 쟁점칩 당첨자 또는 수취인이 행사할 수 있는 권리는 재산적 가치가 있는 권리로 볼 수 없다.따라서 쟁점칩은 교환가능하거나 소비가능한 재산적 가치있는 금품 등으로 볼 수 없고, 「소득세법」 제21조에서 열거하는 기타소득의 범위에 포함되지 않는다.

쟁점칩을 금품 등으로 보는 것은 「소득세법」이 열거한 개념의 외연을 넘어서는 지나친 확장해석이다.3) 테이블게임의 수익을 비과세하면서 수단적 성격에 불과한 이벤트용 칩을 소득으로 보아 과세하는 것은 「소득세법」 체계에 반한다.「소득세법」은 이미 카지노 테이블게임에서 발생하는 승리금 자체를 과세대상으로 삼고 있지 않다. 즉 게임을 통해 실제로 귀착되는 경제적 성과 조차 비과세로 정하고 있음에도 그 수단적 성격에 불과한 이벤트용 칩의 제공을 소득으로 보아 과세하는 것은 법리상 모순이다.

결과로서의 경제적 이익은 비과세하면서, 수단에 불과한 참여권을 소득으로 보겠다는 처분청 의견은 세법 체계와 조화를 이루지 못한다.

(2) 쟁점소프트웨어 유지보수에 대한 대가가 사용료소득에 해당한다고 보아 이를 전제로 처분한 처분청의 경정청구 거부처분은 부당하므로 취소하여야 한다.(가) 사실관계는 다음과 같다.1) 청구법인은 OOO에 소재하고 있는 C 와 거래상대방법인이 개발 및 구현한 쟁점소프트웨어에 관한 유지·보수 용역계약을 체결하고 관련 용역을 제공받고 있다.2) 청구법인은 해당 용역과 관련하여 거래상대방법인과 Software Management Agreement(이하 “SMA”라 한다)와 Professional Service Agreement (이하 “PSA”라 한다)를 체결하였다.제주특별자치도에서 운영 중인 카지노 영업장을 관리·감독하는 제주특별자치도의 카지노업 관리 및 감독에 관한 제규정의 변경이나 청구법인 프로세스의 변경으로 인해 OOO 소프트웨어의 변경 또는 새로운 기능의 추가가 필요한 경우 청구법인은 PSA에 따라 작업명세서로 거래상대방법인에 소프트웨어의 변경 또는 추가를 요청하고, 거래상대방법인은 작업명세서에 따라 소프트웨어의 변경, 기능 추가 등의 용역을 청구법인에 제공한다.청구법인은 소프트웨어 유지보수 용역에 대한 대가를 거래상대방법인에 지급하는 시점에 대한민국 정부와 OOO 정부간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약(이하 “OOO 조세조약”이라 한다) 제12조에 의거하여 지급대가의 100분의 10(법인지방소득세 포함)에 해당하는 금액을 원천징수하여 신고·납부하였다.(나) 쟁점소프트웨어 유지보수에 대한 대가는 노하우의 이전이 수반되지 않는 소프트웨어에 대한 일상적인 유지보수비용으로 사용료소득에 해당하지 않는다.「법인세법」 제93조 제8호에서는 “외국법인의 국내원천 사용료소득은 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득이다”라고 규정하면서, 가목에 “학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정, 라디오·텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리”를, 나목에 “산업상·상업상·과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우”를 규정하고 있다.OOO 조세조약 제12조 제4항에서는 ‘본조에서 사용되는 “사용료”라 함은 다음에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 의미한다.’라고 규정하면서 가목에 “특허, 상표, 의장 또는 신안, 도면, 비밀공식 또는 공정, 학술작품의 저작권의 사용 또는 사용권과 산업상, 상업상 또는 학술상의 장비의 사용 또는 사용권 또는 산업상, 상업상 또는 학술상의 경험에 관한 정보”를, 나목에 “영화필름, 라디오 및 텔레비젼방영용 필름과 문학ㆍ예술작품의 저작권의 사용 또는 사용권”을 규정하고 있다.관련하여 ‘법인세법 기본통칙’ 93-132…8에서는 외국법인에 지급하는 소프트웨어 대가에 대하여 “1. 소프트웨어 저작권자로부터 당해 소프트웨어의 저작권을 양수하고 지급하는 대가 및 소프트웨어의 복제권, 배포권, 개작권 등의 사용 또는 사용할 권리의 대가” 또는 “2. 위 1. 이외의 방식으로 도입되는 것으로, 가.

해당 소프트웨어의 비공개 원시코드가 제공되는 경우, 나. 원시코드가 제공되지 않는 경우에는 국내 도입자의 개별적인 주문에 의해 제작·개작된 소프트웨어가 제공된 경우, 다. 소프트웨어의 지급대가가 당해 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우에 지급되는 소프트웨어의 대가”를 「법인세법」 제93조 제8호에서 규정하는 사용료라고 규정하고 있다.PSA 및 SMA 계약서에 따르면 OOO 소프트웨어에 대한 저작권, 서비스 제공에 사용되는 모든 소프트웨어는 거래상대방법인에 귀속되며, 원시코드는 청구법인에 제공되지 않는다.

따라서, 청구법인은 거래상대방법인의 동의 없이는 OOO 소프트웨어의 전체 또는 일부를 어떤 형태로든 제공, 복사, 모방 또는 기타 방식으로 사용할 수 없다.SMA 계약에 따라 청구법인에 제공되는 소프트웨어 유지보수 용역은 기술지원(헬프데스크), 버그 및 결함 수정, 소프트웨어 업데이트 서비스로 이러한 서비스는 소프트웨어 자체의 사용권을 추가로 부여하는 것이 아니라, 이미 제공된 소프트웨어가 정상적으로 작동하도록 지원하는 용역에 해당한다.즉, 청구법인이 거래상대방법인에 지급하는 대가는 OOO 소프트웨어에 포함되어 있는 저작권 자체를 양수하였다거나 이를 복제, 배포, 개작할 권리에 대한 대가가 아닌, 일상적인 소프트웨어 유지보수 용역에 대한 대가이다.관련 판례 및 결정례에서는 소프트웨어의 저작권 또는 복제, 배포, 제작할 권리를 취득하지 않고 원시코드도 제공되지 않는 경우 해당 소프트웨어의 도입을 통해 공개되지 아니한 노하우 또는 기술을 도입하였다고 보기 어려우므로 「법인세법」 제93조 제8호에 따른 사용료소득에 해당하지 않는다고 판단하고 있다(대법원 1997.12.12. 선고 97누4005 판결, 조심 2018서3906, 2019.11.22., 적부 2022-0018, 2022.5.4. 외 다수 참조).이에 청구법인이 지급하는 소프트웨어 유지보수에 대한 비용지급은 노하우나 기술의 이전에 대한 대가가 아니므로 「법인세법」에서 규정한 사용료소득에 해당하지 않는다.(다) 청구법인이 지급하는 소프트웨어 대가는 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우에 해당하지 않는다.처분청은 SMA 계약서의 연간유지보수 금액 조항을 근거로 소프트웨어 유지보수 대가가 ‘법인세법 기본통칙’ 93-132…8 제2항 제2호 다목 “소프트웨어의 사용형태, 재산산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우”에 해당하여 사용료소득이라고 주장하고 있다.그러나, “가격이 사용수준, 사용자 수 등에 따라 달라지는 것이라고 주장하나 이는 통상적으로 소프트웨어 거래시 사용되는 가격정책으로 보일 뿐 소프트웨어의 이용시간이나 이용량에 비례하여 가격을 달리 책정한 것이 아닌바(예컨대 해당 소프트웨어 자체의 사용시간, 이를 사용하여 만든 제품의 숫자나 제품의 판매가격에 연동되어 가격을 정한 것이 아님), 이를 두고 소프트웨어의 사용과 관련한 일정한 기준에 기초하여 결정되었다고 할 수 없는 점”(조심 2017서4115, 2020.4.21.), “소프트웨어의 종류별 단위가격이 미화 OOO내지 OOO불 정도로 도입당시 일정액으로 확정”(대법원 1997.12.12. 선고 97누4005 판결)과 같이 판례 및 심판례에서는 소프트웨어 대가가 소프트웨어 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되지 않는 경우 사용료소득이 아니라고 판단하고 있다.SMA 계약서의 연간유지보수 금액은 유지보수 대상인 OOO 소프트웨어가 설치되는 테이블 수에 기초하여 산정되는 것으로서, 테이블이 추가되는 경우 추가 테이블당 실비수준의 금액이 연간유지보수금액에 추가하여 청구되는 것으로 소프트웨어의 사용과 관련된 기준에 기초하여 결정되는 것이 아니다.이에, 쟁점소프트웨어 유지보수에 대한 대가는 소프트웨어의 사용과 관련한 일정한 기준에 기초하여 결정되는 것이 아니기 때문에 ‘법인세법 기본통칙’ 93-132…8 제2항 제2호 다목 “소프트웨어의 사용형태, 재산산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우”에 해당하지 않는다.처분청은 소프트웨어 유지보수에 대한 대가가 사용료소득이라고 주장하고 있으나, 위에서 살펴본 것과 같이 소프트웨어 유지보수 용역에는 노하우의 이전이 없기 때문에 처분청의 의견은 이유가 없다.또한, 청구법인이 지급하는 소프트웨어 유지보수 대가가 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우에 해당한다는 의견이나, 쟁점소프트웨어 유지보수 대가는 소프트웨어 사용량 등 소프트웨어의 사용과 관련된 기준에 따라 결정되는 것이 아닌 유지보수 대상의 규모에 따라 결정되는 것으로 처분청의 의견은 이유가 없다.(라) 이상과 같은 이유로 쟁점소프트웨어 유지보수에 대한 대가가 사용료소득에 해당한다고 보아 이를 전제로 한 처분청의 경정청구 거부처분은 부당하므로 취소하여야 한다.

나. 처분청 의견(1) 청구법인이 개최한 이벤트 등에 당첨되어 당첨자 등이 수령한 쟁점칩은 기타소득 과세대상에 해당하므로 이 건 처분은 달리 잘못이 없다.(가) 쟁점칩은 당첨자 등에게 효용을 얻기 위하여 희생되는 비용을 줄여줌으로써 경제적 이익이 실현된다.청구법인은 당첨자 등이 청구법인에게 쟁점칩을 현금으로 청구할 수 있는 법적 권리가 없으므로 쟁점칩 자체로는 경제적 이익을 실현할 수 없고, 쟁점칩으로는 테이블게임에 참여한 후 해당 게임에서 승리하는 경우에 한정하여 경제적 이익이 실현된다고 주장한다.어떤 재화의 경제적 이익 실현가능성에 대한 판단은 해당 재화의 현금화 가능성뿐 아니라 해당 재화가 동일한 효익을 얻기 위하여 부담하게 될 경제적 희생을 감소시킬 수 있는지에 대한 가능성을 동시에 고려해야 한다.보통 테이블게임에 참여하기 위해서는 본인이 보유한 현금 등을 베팅할 수 있는 칩으로 교환하고 해당 칩으로 테이블게임에 참여한다.

즉 테이블게임에 참여하기 위해서는 현금의 지출이라는 경제적 희생이 수반된다.청구법인은 외국인의 자사 카지노 방문을 유치하기 위하여 이벤트 등을 개최하고 카지노에 방문한 자가 이벤트 등에 참여하여 쟁점칩을 수령하게 된다. 카지노에 방문하여 쟁점칩을 수령한 자는 해당 칩의 액면가액만큼 테이블게임 참여의 효용을 누릴 수 있다.이는 청구법인으로부터 수령한 쟁점칩을 통해 카지노에 방문한 자가 테이블게임 참여라는 효용을 얻기 위해 수반되는 현금의 지출을 절감함으로써 테이블게임의 추가 소비기회 혹은 테이블게임 외에 다른 소비의 기회를 창출하는바, 쟁점칩의 사용을 통해 경제적 이익을 기대할 수 있다.따라서, 쟁점칩 자체로는 경제적 이익을 실현할 수 없고, 테이블게임에 참여하여 해당 게임에서 승리하는 경우에만 경제적 이익이 실현된다는 청구주장은 동의하기 어렵다.(나) 쟁점칩은 테이블게임에 참여할 수 있는 권리를 내재하고 있는바, 그 자체로 경제적 가치가 존재한다.청구법인은 쟁점칩을 현금으로 교환할 수 없고, 테이블게임 외에 청구법인 사업장 내에서 현금처럼 사용할 수 없기 때문에 경제적 가치가 없다고 주장한다.경제적 가치란 특정 재화나 용역을 이용하는 자가 누리는 효용을 바탕으로 이용하는 자가 그 재화나 용역에 부여하는 주관적 가치를 의미한다.

쟁점칩은 카지노에 자발적으로 방문한 자가 청구법인이 개최한 이벤트에 자발적으로 참여하여 청구법인이 정한 목표를 달성한 경우 취득하게 된다. 쟁점칩은 액면금액만큼 테이블게임에 참여할 수 있는 권리를 내재하고 있기 때문에 카지노에 자발적으로 방문한 당첨자 등은 경제적 희생없이 액면금액 만큼 테이블게임에 참여할 수 있는 효용을 누릴 수 있다.또한 쟁점칩은 테이블게임이라는 사용장소에 제약이 있을 뿐, 청구법인은 사용시기, 사용인에 대한 제한을 두고 있지 않다.

쟁점칩은 소지만으로 누구든지 언제든지 쟁점칩의 액면금액만큼 청구법인의 카지노 내에 테이블게임에 참여할 수 있다.테이블게임 참여라는 권리를 내재하고 있는 쟁점칩은 카지노를 방문 혹은 방문할 의사가 있는 자에게 소지할 유인이 존재한다. 즉 쟁점칩은 당첨자 등과 3자간 혹은 이를 소지하고 있는 자와 3자간 현금 또는 경제적 가치 있는 물건으로의 교환가치가 성립할 수 있다.따라서 테이블게임 참가의 효용을 제공하는 쟁점칩은 액면금액의 현금환산액 만큼의 경제적 희생을 줄여주고 카지노 방문의사가 있는 자들에게 교환가치가 성립할 수 있으므로 경제적 가치가 있는 것으로 볼 수 있다.쟁점칩으로 누릴 수 있는 효용과 이를 누리기 위해 지불되어야 하는 경제적 희생의 감소분을 무시하고 현금화 가능성만을 경제적 가치의 척도로 판단하고 있는 청구주장은 설득력이 없다.(다) 고객을 유인하기 위한 수단으로 사업자가 제공하는 상금 또는 물품 등은 「소득세법」 제21조에서 규정하고 있는 기타소득 과세대상에 해당한다.청구법인은 외국인의 카지노 방문 유치를 위하여 이벤트 등을 개최하고 있다.

바카라 및 포커대회는 참가자의 순위 결과에 따라 청구법인이 산정한 금액의 쟁점칩을, OOO 참가자에게는 추첨에 따라 당첨자에게 쟁점칩을 지급하고 있다.이처럼 당첨자 등이 쟁점칩을 획득하게 된 원인은 청구법인이 개최한 대회에 다수가 참가하여 청구법인이 정한 목표를 달성한 참가자의 업적에 대한 보상, 이벤트에 참여하여 참가자의 운에 따라 청구법인이 정한 보상을 획득하는 것으로 이는 「소득세법」 제21조 제1항 제1호 및 제2호, 같은 법 제119조 제12호 다목 및 바목에서 열거하고 있는 상금 또는 이에 준하는 금품 또는 경품권, 그 밖의 추첨권에 당첨되어 받는 금품에 해당한다.따라서 당첨자 등이 쟁점칩을 획득하게 된 원인을 고려한다면 쟁점칩이 테이블게임에서만 사용이 가능하다는 이유로 테이블게임에서 얻은 소득과 같이 취급하여야 한다는 청구주장은 설득력이 없다.이상과 같이 청구법인이 개최한 이벤트 등에 당첨되어 당첨자 등이 수령한 쟁점칩은 기타소득 과세대상에 해당하므로 이 건 처분은 달리 잘못이 없다.

(2) 청구대상이 된 유지보수비는 「법인세법」 제93조에 따른 사용료에 해당하므로, 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다.국립국어원 표준국어대사전OOO과 국립국어원에서 운영하는 우리말샘의 유지·보수·유지보수비의 뜻의 아래와 같다.<table cellpadding="0" cellspacing="0" class="tbl3"><tbody><tr><td><p> 가) 유지 : 어떤 상태나 상황을 그대로 보존하거나 변함없이 계속하여 지탱함 </p> <p> 나) 보수 : 건물이나 시설 따위의 낡거나 부서진 것을 손보아 고침 </p> <p> 다) 유지보수비 : 기계를 계속 사용하여 생기는 고장이나 떨어진 성능을 개선하기 위하여 정기적으로 또는 수시로 행하는 정비에 드는 비용 </p></td></tr></tbody></table>청구법인은 청구법인이 운영하는 카지노의 테이블 수에 의하여 산정되는 금액을 그 대가로 지불하고 있다.

이 금액은 ‘연간 유지와 지원’ 명목으로 지급되었으나 거래상대방법인의 유지 행위나 보수 행위의 규모·횟수, 거래상대방법인이 소비한 비용과 관계없이 오로지 청구법인이 보유한 테이블 수에 의하여 그 금액이 결정되어 지급되고 있으므로 이를 유지보수비로 볼 수 없다.또한 거래상대방법인의 유지보수 행위에 소요된 실제 비용에 적정 이윤을 가산한 금액을 유지보수비로 할 것이나 이를 확인할 서류를 제출하지 아니하였다.따라서 청구대상이 된 유지보수비는 「법인세법」 제93조에 따른 사용료에 해당하므로, 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단가. 쟁점① 청구법인이 이벤트 당첨자 등에게 경품 등으로 지급한 쟁점칩이 「소득세법」상 기타소득에 해당하는지 여부② 청구법인이 거래상대방에게 지급한 금액은 노하우 이전이 없는 소프트웨어 유지보수 용역에 대한 대가로 사용료소득에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재다. 사실관계 및 판단(1) 쟁점①과 관련하여 제출된 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.(가) 청구법인은 외국인 고객 유치를 위해 이벤트 등을 개최하고 당첨자 등에게 쟁점칩을 경품으로 지급하고 있는데, 2020사업연도~2024사업연도 법인세 신고시 쟁점칩을 거주자인 당첨자 등에게 지급한 경우 「소득세법」 제21조에 따른 기타소득으로, 비거주자인 당첨자 등에게 지급시 「소득세법」 제119조에 따른 비거주자의 국내원천 기타소득으로 보아 소득세를 원천징수·납부하였다.(나) 청구법인은 2025.2.10. 등에 청구법인이 당첨자 등에게 지급한 쟁점칩은 경제적 가치가 없어 조세를 부과할 수 있는 물건에 해당하지 않고, 설령 쟁점칩이 경제적 가치가 있다 하더라도 당첨자 등이 쟁점칩을 획득하게 된 경위는 ‘테이블 게임의 참여’라는 행위에 기인한 것으로 이는 「소득세법」에 열거된 과세대상 행위에 해당하지 아니하므로 청구법인이 당첨자 등에게 기타소득으로 원천징수한 후 납부한 세액 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였다.(다) 청구법인은 2001년 「소득세법」 개정시 제21조 제1항 제3호의 ‘「사행행위 등 규제 및 처벌특례법」에서 규정하는 행위에 참가하여 얻은 재산상의 이익’에 해당하는 것으로 보아 기타소득으로 과세하는 대상을 슬롯머신에서 얻은 이익에 한정하고, 테이블게임의 경우 실무집행상 어려움이 있고 외국에서도 대부분 비과세하고 있는 점을 감안하여 과세제외하고 있으므로 테이블게임에서만 사용할 수 있는 쟁점칩의 경우도 과세제외하여야 한다고 주장한다.

2001년 개정세법 해설은 다음과 같다.＜표5＞ 2001년 개정세법 해설OOO(라) 처분청은 청구법인이 이벤트 등을 개최하고 당첨자 등이 수령한 쟁점칩은 소비비용을 줄여주는 경제적 가치를 지니고 있고, 대회 순위권 입상 및 추첨권 당첨 등을 원인으로 쟁점칩을 수령한 당첨자 등은 「소득세법」 제21조 제1항 제1호 또는 제2호 및 같은 법 제119조 제12호 다목 또는 바목에 열거된 상금 또는 이에 준하는 금품 또는 경품권, 그 밖의 추첨권에 당첨되어 받는 금품에 해당하여 당첨자 등은 기타소득으로 납세의무를 부담하여야 하는 것으로 보아, 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

(2) 쟁점②와 관련하여 제출된 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.(가) 청구법인은 2020년 1월부터 2024년 12월까지 OOO에 소재하는 거래상대방법인과 거래상대방법인이 개발·구현한 쟁점소프트웨어에 관한 유지·보수용역계약을 체결하고 그에 따라 지급한 금전을 사용료로 매달 원천징수·납부하였다가, 2020사업연도 원천징수분은 2025.2.10., 2021사업연도~2024사업연도 원천징수분은 2025.3.20.에 거래상대방법인들에게 지급한 비용은 사업소득으로 원천징수대상에 해당하지 아니하므로 환급하여 달라는 내용의 경정청구를 제기하였다.

(2) 처분청은 청구법인이 거래상대방법인들에게 지급한 비용 중 기술지원·버그·결함수정·업그레이드 등 비용 합계 OOO원에 대해서는 청구주장을 인용하여 환급하였으나, 청구인이 운영하는 카지노의 테이블 수에 따라 지급액이 결정되는 비용과 관련된 합계 OOO원은 사용료에 해당하는 것으로 보아, 2020사업연도 법인세 경정청구에 대해서는 2025.4.22., 2021사업연도~2023사업연도 법인세 경정청구에 대해서는 2025.5.23., 2024사업연도 법인세 경정청구에 대해서는 2025.5.26. 이를 각 거부하였다.(가) 청구법인은 쟁점용역과 관련하여 거래상대방법인과 SMA 및 PSA 계약을 체결하였다.

구체적 내용은 다음과 같다.＜표6＞ SMA 계약서OOO＜표7＞ SMA 스케줄OOO＜표8＞ PSA 계약서OOO(나) 처분청은 청구인이 운영하는 카지노의 테이블 수에 따라 지급액이 결정되는 비용 합계 OOO원은 사용료에 해당한다는 의견이다. 경정청구검토보고서의 구체적 내용은 다음과 같다.＜표9＞ 경정청구검토보고서OOO(다) 연간 유지비 청구서와 해당 청구의 근거가 되는 계약서 사본은 다음과 같다.＜참고＞ 2020년 연간 유지비 청구서OOO＜참고＞ 청구인과 거래상대방법인간의 연간유지비 약정OOO(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 청구법인이 이벤트 등을 개최하여 당첨자 등이 수령한 쟁점칩은 당첨자 등에게 소비비용을 줄여주는 경제적 가치를 지니고 있고, 당첨자 등이 대회 순위입상 및 추첨권 당첨 등을 원인으로 쟁점칩을 수령한 것은 「소득세법」 제21조 제1항 제1호 또는 제2호 및 같은 법 제119조 제12호 다목 또는 바목에 열거된 상금 또는 이에 준하는 금품 또는 경품권, 그 밖의 추첨권에 당첨되어 금품을 받은 것에 해당하여 당첨자 등은 기타소득으로 납세의무를 부담하여야 한다는 의견이다.「소득세법」 제21조 제1항 제1호 및 제2호에서는 ‘상금·현상금·포상금·보로금 또는 이에 준하는 금품’ 및 ‘복권·경품권 기타 추첨권에 의하여 받는 당첨금품’을 기타소득으로 규정하고 있는데, 쟁점칩은 제주특별자치도 카지노 프로모션 운영규정에 따라 그 자체로 현금화가 불가능한 점, 현금처럼 일반적 교환가치가 존재하지 않고 상품권처럼 재화·용역에 대한 청구권이 부여되는 것이 아니며, 현물처럼 독립된 재산으로 소비할 수 있는 대상이 아닌 점, 청구법인이 운영하는 사업장 내부에서만 제한적으로 사용 가능한 일시적 참여수단으로 단지 지급받은 자가 테이블게임에서 사용한 후 해당 게임에서 승리하는 경우에만 그 이익이 현실적으로 실현되는 것으로 쟁점칩 자체로는 지급받은 자가 경제적 이익을 실현할 수 없으므로 교환가능하거나 소비가능한 재산적 가치있는 금품 등으로 볼 수 없는 점 등에 비추어, 쟁점칩은 「소득세법」 제21조에서 열거하는 기타소득의 범위에 포함되지 않는 것으로 판단된다.따라서 처분청이 쟁점칩을 수령한 것을 「소득세법」 제21조 제1항 제1호 또는 제2호 및 같은 법 제119조 제12호 다목 또는 바목에 열거된 상금 또는 이에 준하는 금품 또는 경품권, 그 밖의 추첨권에 당첨되어 금품을 받은 것과 동일하게 보아 이 건 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 청구법인이 거래상대방법인에게 소프트웨어 유지보수용역에 대한 비용으로 지급한 금액 중 기술지원·버그·결함수정·업그레이드 등에 따라 지급한 것으로 확인되는 비용에 대한 경정청구는 인용하여 관련 세액을 환급하였으나, 청구법인이 운영하는 카지노의 테이블 수에 따라 지급액이 결정되는 비용은 사용료에 해당하는 것으로 보아 청구법인의 경정청구 중 일부를 거부하였다.제주특별자치도에서 운영 중인 카지노 영업장을 관리·감독하는 제주특별자치도 카지노업 관리 및 감독에 관한 제규정의 변경이나 청구법인 프로세스의 변경으로 인해 OOO 소프트웨어의 변경 또는 새로운 기능의 추가가 필요한 경우 청구법인은 PSA에 따라 작업명세서로 거래상대방법인에 소프트웨어의 변경 또는 추가를 요청하고, 거래상대방법인은 작업명세서에 따라 소프트웨어의 변경, 기능 추가 등의 용역을 청구법인에 제공하고 있는 점, SMA 계약에 따라 청구법인에 제공되는 소프트웨어 유지보수 용역은 기술지원(헬프데스크), 버그 및 결함 수정, 소프트웨어 업데이트 서비스로 이러한 서비스는 소프트웨어 자체의 사용권을 추가로 부여하는 것이 아니라, 이미 제공된 소프트웨어가 정상적으로 작동하도록 지원하는 용역에 해당하여 노하우나 기술의 이전에 대한 대가가 아니므로 「법인세법」에서 규정한 사용료소득에 해당하지 않는 점(대법원 1997.12.12. 선고 97누4005 판결, 조심 2018서3906, 2019.11.22. 참조), 쟁점소프트웨어 유지보수 대가는 소프트웨어 사용량 등 소프트웨어의 사용과 관련된 기준에 따라 결정되는 것이 아닌 유지보수 대상의 규모에 따라 결정되는 것으로 그로 인하여 테이블 수에 따라 지급액이 결정되도록 약정하고 있었던 점 등에 비추어, 청구법인이 거래상대방법인에게 소프트웨어 유지보수용역에 대한 비용으로 지급한 금액 중 카지노의 테이블 수에 따라 지급액이 결정되는 비용은 거래상대방법인으로부터 이미 제공된 소프트웨어가 정상적으로 작동하도록 지원하는 용역을 제공받은 것으로 「법인세법」에서 규정한 사용료소득에 해당하지 않는 것으로 판단된다.따라서 처분청이 청구법인이 운영하는 카지노의 테이블 수에 따라 지급액이 결정되는 비용은 사용료에 해당하는 것으로 보아 청구법인의 경정청구 중 일부를 거부한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결 론이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.＜별지＞ 관련 법령(1) 소득세법제3조[과세소득의 범위] ① 거주자에게는 이 법에서 규정하는 모든 소득에 대해서 과세한다. 다만, 해당 과세기간 종료일 10년 전부터 국내에 주소나 거소를 둔 기간의 합계가 5년 이하인 외국인 거주자에게는 과세대상 소득 중 국외에서 발생한 소득의 경우 국내에서 지급되거나 국내로 송금된 소득에 대해서만 과세한다.② 비거주자에게는 제119조에 따른 국내원천소득에 대해서만 과세한다.(이하 생략)제4조[소득의 구분] ① 거주자의 소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

1. 종합소득이 법에 따라 과세되는 모든 소득에서 제2호 및 제3호에 따른 소득을 제외한 소득으로서 다음 각 목의 소득을 합산한 것가. 이자소득나. 배당소득다. 사업소득라. 근로소득마. 연금소득바. 기타소득(이하 생략)제12조[비과세소득] 다음 각 호의 소득에 대해서는 소득세를 과세하지 아니한다.

5. 기타소득 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득가. 「국가유공자 등 예우 및 지원에 관한 법률」 또는 「보훈보상대상자 지원에 관한 법률」에 따라 받는 보훈급여금·학습보조비 및 「북한이탈주민의 보호 및 정착지원에 관한 법률」에 따라 받는 정착금·보로금(報勞金)과 그 밖의 금품나. 「국가보안법」에 따라 받는 상금과 보로금다. 「상훈법」에 따른 훈장과 관련하여 받는 부상(副賞)이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 상금과 부상라.

종업원등 또는 대학의 교직원이 퇴직한 후에 지급받거나 대학의 학생이 소속 대학에 설치된 산학협력단으로부터 받는 직무발명보상금으로서 대통령령으로 정하는 금액마. 「국군포로의 송환 및 대우 등에 관한 법률」에 따라 국군포로가 받는 위로지원금과 그 밖의 금품바. 「문화재보호법」에 따라 국가지정문화재로 지정된 서화·골동품의 양도로 발생하는 소득사. 서화·골동품을 박물관 또는 미술관에 양도함으로써 발생하는 소득아. 제21조 제1항 제26호에 따른 종교인소득 중 다음의 어느 하나에 해당하는 소득1) 「통계법」 제22조에 따라 통계청장이 고시하는 한국표준직업분류에 따른 종교관련종사자(이하 "종교관련종사자"라 한다)가 받는 대통령령으로 정하는 학자금　 2) 종교관련종사자가 받는 대통령령으로 정하는 식사 또는 식사대　 3) 종교관련종사자가 받는 대통령령으로 정하는 실비변상적 성질의 지급액　 4) 종교관련종사자 또는 그 배우자의 출산이나 6세 이하(해당 과세기간 개시일을 기준으로 판단한다) 자녀의 보육과 관련하여 종교단체로부터 받는 금액으로서 월 10만원 이내의 금액　 5) 종교관련종사자가 기획재정부령으로 정하는 사택을 제공받아 얻는 이익제21조[기타소득] ① 기타소득은 이자소득·배당소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 상금, 현상금, 포상금, 보로금 또는 이에 준하는 금품2. 복권, 경품권, 그 밖의 추첨권에 당첨되어 받는 금품제119조[비거주자의 국내원천소득] 비거주자의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

1. 국내원천 이자소득 : 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득으로서 제16조 제1항에서 규정하는 이자(같은 항 제7호의 소득은 제외한다). 다만, 거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 제외한다.

가. 국가, 지방자치단체(지방자치단체조합을 포함한다. 이하 제156조 제1항 제1호 가목에서 같다), 거주자, 내국법인, 「법인세법」 제94조에서 규정하는 외국법인의 국내사업장 또는 제120조에서 규정하는 비거주자의 국내사업장으로부터 받는 소득나. 외국법인 또는 비거주자로부터 받는 소득으로서 그 소득을 지급하는 외국법인 또는 비거주자의 국내사업장과 실질적으로 관련하여 그 국내사업장의 소득금액을 계산할 때 손금 또는 필요경비에 산입되는 것(중략)12. 국내원천 기타소득 : 제1호부터 제8호까지, 제8호의2, 제9호부터 제11호까지의 규정에 따른 소득 외의 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득다.

국내에서 지급하는 상금, 현상금, 포상금이나 그 밖에 이에 준하는 소득. 다만, 제12조 제5호 다목에서 규정하는 상금ㆍ부상은 제외한다.

바. 국내에서 발행된 복권, 경품권 또는 그 밖의 추첨권에 당첨되어 받는 당첨금품과 승마투표권, 승자투표권, 소싸움경기투표권, 체육진흥투표권의 구매자가 받는 환급금사. 슬롯머신등을 이용하는 행위에 참가하여 받는 당첨금품등(2) 법인세법제93조[외국법인의 국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

8. 국내원천 사용료소득 : 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 이 경우 제4호에 따른 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 기계ㆍ설비ㆍ장치 등을 임대함으로써 발생하는 소득을 조세조약에서 사용료소득으로 구분하는 경우 그 사용대가를 포함한다.

가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정(工程), 라디오ㆍ텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리나. 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 지식ㆍ경험에 관한 정보 또는 노하우다. 사용지(使用地)를 기준으로 국내원천소득 해당 여부를 규정하는 조세조약(이하 이 조에서 "사용지 기준 조세조약"이라 한다)에서 사용료의 정의에 포함되는 그 밖에 이와 유사한 재산 또는 권리[특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 그 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 조에서 "특허권등"이라 한다)가 국내에서 등록되지 아니하였으나 그에 포함된 제조방법ㆍ기술ㆍ정보 등이 국내에서의 제조ㆍ생산과 관련되는 등 국내에서 사실상 실시되거나 사용되는 것을 말한다](이하 기재생략)(3) 국제조세조정에 관한 법률제2조[정의] ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.1. "국제거래"란 거래 당사자의 어느 한 쪽이나 양쪽이 비거주자 또는 외국법인(비거주자 또는 외국법인의 국내사업장은 제외한다)인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매ㆍ임대차, 용역의 제공, 금전의 대출ㆍ차용, 그 밖에 거래자의 손익(損益) 및 자산과 관련된 모든 거래를 말한다.제3조[다른 법률과의 관계] ① 이 법은 국세와 지방세에 관하여 규정하는 다른 법률보다 우선하여 적용한다.② 국제거래에 대해서는「소득세법」제41조와「법인세법」제52조를 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령으로 정하는 자산의 증여 등에 대해서는 그러하지 아니하다.

(4) 대한민국 정부와 말레이시아 정부간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약제7조[사업소득]1. 일방체약국의 기업의 소득 또는 이윤은 그 기업이 타방체약국 내에 소재하는 고정사업장을 통하여 동 타방체약국 내에서 사업을 영위하지 아니하는 한 그 일방체약국에서만 과세된다. 그 기업이 상기와 같은 사업을 영위하는 그 기업의 소득 또는 이윤중 동 고정사업장에 귀속시킬 수 있는 부분에 대하여서만 동 타방체약국에서 과세될 수 있다.

2. 제3항의 규정에 따를 것을 조건으로, 일방체약국의 기업이 타방체약국 내에 소재하는 고정사업장을 통하여 동 타방체약국 내에서 사업을 영위하는 경우에는, 동 고정사업장이 동일한 또는 유사한 조건하에서 동일한 또는 유사한 활동에 종사하고 또한 동 고정사업장을 가진 기업과 전적으로 독립하여 거래하는 별개의 분리된 기업이라고 가정하는 경우에 동 고정사업장이 취득할 것으로 기대될 수 있는 소득 또는 이윤은 각 체약국에서 동 고정사업장에 귀속된다.

3. 고정사업장의 소득 또는 이윤을 결정함에 있어서, 경영비와 일반관리비를 포함하여 동 고정사업장의 목적을 위하여 발생된 경비는 동 고정사업장이 소재하는 국내에서 또는 다른 곳에서 발생되는가에 관계없이 비용공제가 허용된다.

4. 어떠한 소득 또는 이윤도 고정사업장이 당해 기업을 위하여 재화 또는 상품을 단순히 구입하는 이유만으로는 동 고정사업장에 귀속되지 아니한다.

5. 소득 또는 이윤이 이 협약의 다른 제 조항에서 별도로 취급되는 소득항목을 포함하는 경우에는 동 제 조항의 규정은 본조의 규정에 의하여 영향을 받지 아니한다.제12조[사용료]1. 일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 사용료에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.

2. 그러나 이러한 사용료에 대하여는 사용료가 발생하는 체약국에서 동 체약국의 법에 따라 과세할 수 있다. 그러나 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다.(가) 제4항(가)에 언급된 사용료 총액의 10퍼센트(나) 제4항(나)에 언급된 사용료 총액의 15퍼센트3. 제2항의 규정에도 불구하고, 한국의 거주자에 의해 말레이시아로부터 발생되고 승인된 산업상의 사용료는 말레이시아의 조세로부터 면제된다.

4. 본조에서 사용되는 "사용료"라 함은 다음에 대한 댓가로서 받은 모든 종류의 지급금을 의미한다.(가) 특허, 상표, 의장 또는 신안, 도면, 비밀 공식 또는 공정, 학술작품의 저작권의 사용 또는 사용권과 산업상, 상업상 또는 학술상의 장비의 사용 또는 사용권 또는 산업상, 상업상 또는 학술상의 경험에 관한 정보(나) 영화필름, 라디오 및 텔리비젼 방영용 필름과 문학.예술작품의 저작권의 사용 또는 사용권5. "승인된 산업상의 사용료"라 함은 말레이시아의 산업발전을 촉진시킬 목적으로 지불되는 것으로 말레이시아의 권한있는 당국에 의하여 승인되고 또 확인되며, 다음의 분류중의 하나에 속하는 활동에 전적으로 또는 주로 종사하는 기업에 의하여 지불되는 제4항(가)에 정의된 바와 같은 사용료를 의미한다.(가) 제조업, 조립 또는 가공업(나) 건설업, 민간기계공업 또는 조선업 또는(다) 전기업, 수력, 개스 또는 물의 공급업6. 일방체약국의 거주자인 사용료의 수취인이 그 사용료가 발생하는 타방체약국내에 그 사용료를 발생시킨 권리 또는 재산이 실질적으로 관련되는 고정사업장을 가지고 있는 경우에는 제2항 및 제3항의 규정은 적용되지 아니한다.

7. 사용료의 지급인이 일방체약국의 정부자신, 그 정치적 하부조직, 지방공공단체 또는 법적단체 또는 동 체약국의 경우에는, 그 사용료는 동 체약국에서 발생한 것으로 간주된다. 그러나 사용료의 지급인이 어느 일방체약국의 거주자인가 아닌가에 관계없이 일방체약국내에 그 사용료를 지급해야 할 의무의 발생과 관련되는 고정사업장을 가지고 있고 그 사용료가 그 고정사업장에 의하여 부담되는 경우에는, 이러한 사용료는 그 고정사업장이 소재하는 체약국에서 발생하는 것으로 간주된다.

8. 지급인과 수취인간 또는 그 양자와 제3자간의 특수관계로 인하여 지급된 사용료의 금액이, 그 사용료 지급의 원인이 되는 사용.권리 또는 정보를 고려할 때, 그러한 특수관계가 없었을 경우 지급인과 수취인에 의해 합의되었을 금액을 초과하는 경우에는, 본조의 규정은 그러한 특수관계가 없었을 경우에 합의하였을 금액에 대하여만 적용된다. 그러한 경우 그 지급액의 초과부분은 이 협약의 다른 규정에 대한 합당한 고려를 하여 각 체약국의 법에 따라 과시될 수 있다.

OOO세무서장이 2025.4.22. 등에 청구법인에게 한 2020사업연도～2024사업연도 법인세(원천세) OOO원(세부내역 ＜표1＞, ＜표2＞ 기재)에 대한 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

「소득세법」 제21조 및 제119조,「법인세법」 제93조