조합원이 2008.12.31. 이전에 청구법인에게 신탁한 토지를 2009.1.1. 이후에 매매 등의 사유로 신탁을 해지하였고, 이를 승계한 조합원이 본인을 위탁자로 하여 청구법인에게 다시 신탁한 토지에 대해서 2008.12.31. 이전에 신탁한 것으로 간주하여 그 취득세를 비과세해야 한다는 청구주장의 당부

1. 처분개요가. 청구법인은 2003.6.12. 「도시 및 주거환경정비법」에 따라 서울특별시 OOO일원의 토지 405,782.4㎡(이하 “이 건 정비사업부지”라 한다)에서 주택재건축 정비사업(이하 “이 건 정비사업”이라 한다)을 목적으로 설립되었고, 이 건 정비사업은 2008.4.7. 사업시행인가, 2015.1.29. 관리처분계획인가를 받았다.

나. 청구법인은 이 건 정비사업을 위하여 조합원들로부터 2008.12.31. 이전에 72,275.96㎡를, 2009.1.1. 이후에 323,379.47㎡를 신탁받았고, 2012.1.31.부터 2017.1.25.까지 사이에 서울특별시

○

○

○ 부속토지 등 토지 2,293.69㎡를 현금으로 매수한 후, 취득세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원을 신고ㆍ납부하였으며, 2015.8.17.부터 2015.10.7.까지 사이에 토지 7,775.1㎡를 국공유지 불하받아 취득한 후, 취득세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원을 신고ㆍ납부하였다.

다. 이후 조합원신탁 토지 중 이주비추가대출로 33,025.4㎡, 상속으로 1,163.14㎡, 증여 또는 재산분할로 1,897.27㎡, 매매로 25,148.01㎡ 총 61,233.82㎡가 2009.1.1. 이후 위탁자 변경을 위하여 종전의 신탁계약을 종료하고 새로운 신탁등기를 경료하였다(이하 61,233.82㎡에 대하여 “이 건 신탁토지”라 한다).라. 청구법인은 2018.12.28. 이 건 정비사업부지에 아파트용 건축물 등을 신축하고, 2021.1.28. 아파트용 건축물, 2021.6.15. 근린생활시설에 대한 이전고시를 하였으며, 이에 따라 이 건 사업부지는 조합원용 공동주택의 부속토지 249,998.75㎡, 일반분양분 공동주택의 부속토지 65,057.72㎡, 임대주택 부속토지 31,513.93㎡, 도로· 공원 등 정비기반시설용 토지 59,209.8㎡로 귀속되었다.

마. 청구법인은 이 건 정비사업부지 중 조합원에게 귀속되지 아니한 비조합원용 토지 54,998.93㎡(비조합원용 토지 155.781.45㎡에서 정비기반시설 등 비과세 면적 90,723.73㎡, 현금으로 매수한 면적 2,293.69㎡, 국공유지를 불하받아 취득한 면적 7,775.1㎡을 합한 면적인 10,068.79㎡를 차감한 면적)를 소유권이전고시일의 다음날에 취득한 것으로 보아, 2021.2.2. 처분청에 위 토지의 면적에 대한 취득세 등 합계 OOO원을 신고ㆍ납부하였다.

바. 청구법인은 2024.2.15. 처분청에 2008.12.31. 이전에 최초 신탁등기를 경료한 72,275.96㎡는 「지방세법」(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정되기 전의 것, 이하 “구 지방세법”이라 한다) 제105조 제10항 및 같은 법 제110조 제1항에 따라 취득세가 비과세되었으므로, 청구법인이 소유권이전 고시일의 다음날 취득하는 비조합원용 토지 155,781.45㎡ 중에서 2008.12.31. 이전에 최초 신탁등기를 한 토지(72,275.96㎡)와 정비기반시설(90,723.73㎡) 등은 비과세로, 현금매수(2,293.69㎡)와 국공유지 불하(7,775.1㎡)는 유상으로 취득하여, 추가로 신고ㆍ납부하여할 토지 면적이 없음에도, 54,998.93㎡에 대한 취득세 등을 추가로 신고ㆍ납부하여 과다 신고·납부하였다는 이유로 취득세 등을 환급하여 줄 것을 요구하는 경정청구를 하였다.

사. 처분청은 2024.4.12. 아래 ＜표1＞과 같이 2009.1.1. 이후 새로운 신탁계약이 체결되지 않아 2008.12.31. 이전의 신탁등기가 유지된 면적(11,042.14㎡) 중에서 비조합원용 토지로 귀속되는 면적(2,921.58㎡)에 대해서는 구 지방세법 제110조에 따른 취득세 비과세 대상에 해당한다고 보아 인용하고, 나머지 면적 69,354.38㎡(2008.12.31. 이전의 신탁등기가 유지된 면적 중 조합원에게 귀속되는 면적 8,120.56㎡과 이 건 신탁토지 61,233.82㎡를 합한 면적)는 이를 거부하였다.＜표1＞ 처분청 경정내용

○

○

○아. 청구법인은 2024.7.9. 서울특별시장에게 이의신청을 제기하였고,서울특별시장은 2024.11.5. 아래 ＜표2＞와 같이 2008.12.31. 이전의 신탁등기가 유지된 면적 중 조합원 토지로 귀속되는 면적(8,120.56㎡)과 이 건 신탁토지 중 이주비 추가 대출 및 상속으로 신탁된 면적(34,188.54㎡)은 실질적인 위탁자 지위이전이 없는 것으로 보아 비과세를 적용하여 인용하고, 나머지 면적(증여·재산분할 1,897.27㎡와 매매 25,148.01㎡로 인한 신탁 면적을 합한 면적인 27,045.28㎡으로 이하 “쟁점신탁토지”라 한다)은 이를 거부하였다(처분청 및 서울특별시의 비과세 인용면적의 합계는 45,230.68㎡로서, 환급후 잔여면적은 9,768.25㎡, 세액은 취득세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원으로서, 이하 잔여부분을 “이 건 취득세 등의 경정청구 거부처분”이라 한다).＜표2＞ 서울특별시장 이의신청 결정 내용

○

○

○자. 청구법인은 이에 불복하여 2025.1.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견가. 청구법인 주장(1) (주위적 청구) 2008.12.31. 이전 조합원으로부터 재건축조합 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 경료하여 비과세가 확정된 토지의 취득일은 최초 신탁일이며, 이후 매매, 증여, 재산분할 등 위탁자 지위 이전을 원인으로 권리관계에 변동이 발생하더라도 새롭게 취득세 납세의무가 성립하지 아니한다.(가) 관련 규정의 연혁1) 구 지방세법은 재건축조합이 조합원으로부터 신탁에 의하여 취득한 부동산 중 비조합원용 부동산을 취득세 부과대상으로 규정하지 않았다2) 이후 「지방세법」이 2008.12.31. 법률 제9302호로 개정되면서, 제110조 제1호 단서에서 그 본문의 비과세가 적용되지 않는 대상으로, ‘주택조합 등의 비조합원용 부동산 취득’을, 그 취득시기를 「지방세법 시행령」 제73조 제5항에서 ‘소유권 이전고시일의 다음날’로 그 적용시기를 「지방세법」(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정된 것) 제2조에서 ‘2009.1.1. 이후 최초로 납세의무가 성립하는 분’부터로, 그 경과조치를「지방세법 시행령」(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정된 것) 제2조에서 ‘이 영 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세’에 대하여 종전의 규정을 적용하도록 규정하고 있다.(나) 판례 및 조세심판원 선결정 사례1) 대법원은 주택조합의 토지 취득행위는 조합원의 각 토지를 주택조합 명의로 각 소유권이전등기를 경료할 때 이루어진 것이므로, 재건축조합이 2008.12.31. 이전에 조합원으로부터 경료받은 신탁재산은 개정 후 지방세법에 따른 비조합원용 토지의 납세의무가 성립하지 않는다고 판단하였다(대법원 2009.12.10. 선고 2009두14675 판결).2) 조세심판원 또한 재건축조합이 조합원소유 토지를 2008.12.31. 구 지방세법에 따라 신탁으로 취득한 경우에는 2008.12.31. 이전에 비과세 대상인 것이 확정되었으므로, 소유권이전 고시일의 다음날에 다시 취득한 것으로 볼 수 없고(조심 2013지583, 2013.10.28., 조심 2010지884, 2011.8.30., 같은 뜻임),2009.1.1. 이후에 조합원이 현금 청산하여 유상취득의 외관이 형성된 사안에 대하여, 주택조합의 토지 취득행위는 조합원 소유 토지를 주택조합 명의로 소유권이전등기를 경료할 때 취득한 것이고, 그 후에 조합원이 탈퇴하였다 하더라도 탈퇴한 조합원으로부터 주택조합에게 재화의 이전이 새로 일어나는 것은 아니므로 2008.12.31. 이전에 재건축조합 명의로 신탁등기를 마친 토지는 그 이후 현금청산이 되었다 하더라도 이를 재건축조합이 다시 취득한 것으로 볼 수 없다고 판단한바 있다(조심 2014지812, 2014.11.24., 같은 뜻임).3) 따라서 아래 ＜표3＞과 같이 ① 2008.12.31. 이전에 조합원으로부터 재건축조합 명의로 최초 신탁등기된 토지는 「지방세법」(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정된 것) 부칙 제3조 등에 따라 구 지방세법이 적용되어 비과세가 확정되었으므로 2008.12.31. 이전 최초 신탁일이 취득일이고, ② 2009.1.1. 이후에 최초 신탁등기된 토지는 「지방세법 시행령」(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정된 것) 제73조 제5항이 적용되므로 소유권 이전고시일의 다음날이 취득일인바, 2008.12.31. 이전에 조합원으로부터 재건축조합 명의로 최초 신탁등기된 토지를 재건축조합이 소유권이전고시일의 다음날 다시 취득한 것으로 볼 수 없다.＜표3＞ 최초 신탁등기 시점에 따른 취득일 구분

○

○

○4) 재건축 사업기간 동안 동일물건에 대한 위탁자 지위 이전이 여러번 발생하게 되는데, 만약 비과세가 확정된 토지에 위탁자 지위 이전을 원인으로 한 조합원 등기 변동이 발생할 때마다 재차 새로운 납세의무가 성립된다면, 「지방세법 시행령」(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정된 것) 제73조 제5항에서 2009.1.1. 이후 취득한 토지에 대하여 소유권 이전고시일의 다음날에 한번만 납세의무가 성립되도록 한 규정과 모순되게 된다.5) 또한 「지방세법」 제9조 제3항에서 신탁재산의 취득 중 주택조합 등과 조합원간의 부동산 취득 및 주택조합 등의 비조합원용 부동산 취득은 (비과세에서) 제외한다고 규정하고 있는데, 만약 위탁자 지위이전 표기를 위한 일시적 신탁해지 및 재신탁에 대하여 취득세 납세의무가 발생하는 것이라면 양도를 위하여 일시적인 신탁해지를 한 조합원의 입장에서도 신탁재산이라는 이유로 양도소득세에 대한 납세의무와 더불어 취득세 납세의무도 중복하여 발생하는 결론에 도달하게 된다.(다) '조합정관'에 따르면, 조합원의 사정으로 위탁자지위이전 등기 및 청구법인 명의의 수탁등기를 경료한 경우에 조합과 조합원 간 토지의 소유권이 이전된다고 볼 수 없고, 2008.12.31. 이전에 재건축조합 명의로 신탁등기를 마친 토지는 비과세 대상으로 확정된바, 소유권이전고시일의 다음 날 청구법인이 취득한 비조합원용 부동산 면적에서 비과세 면적을 우선 차감하는 것이 타당하다.1) 「 도시 및 주거환경정비법」제35조에서는 조합 설립시 정관을 필수적으로 제출하여 시장·군수 등의 인가를 받도록 규정하고 있으며, 관련 법령에 따라 적법하게 인가된 정관인 이상 재건축조합은 원칙적으로 '조합정관'에 의하여 규율된다.2) 이 건 정비사업 '조합정관' 제37조 제1항에서 사업계획 승인신청일 이전에 조합원이 청구법인에게 소유토지를 신탁으로 이전할 의무를 부여하고, 제2항에서 이 건 정비사업이 종료되는 경우에만 신탁을 해지하여 조합원에게 반환할 수 있도록 규정하고 있으며, 제9조 제1항에서는 조합원의 권리와 의무로 분양청구권 등을 정하고 있고, 제35조 제2항에서는 조합원은 사업시행구역 내의 토지에 대하여 조합의 동의 없이 권리의 설정 또는 처분 등을 할 수 없도록 규정하고 있다.이를 종합하면, 조합원이 본인의 토지를 재건축조합 명의로 신탁등기한 경우, 조합원은 신탁에 기인하여 조합원으로서의 권리만을 소유하게 될 뿐, 신탁토지에 대한 사용·수익 및 처분이 제한되고 재건축사업이 종료되기 전까지는 신탁말소를 통해 그 소유권이 위탁자인 조합원에게 반환될 수 없으므로 사업시행기간 내에는 토지의 소유권이 조합에 있다 할 것이다.3) 이에 따라 쟁점위탁자변경 토지는 위탁자 지위 이전을 위하여 신탁등기를 변경하였으나, 조합원은 해당 토지를 반드시 조합에 다시 수탁해야 하므로, 이는 조합원의 권리 변동을 위하여 위탁자 간 형식적인 등기이전을 한 것일 뿐 토지에 대한 실질적인 소유권 이전이 발생한 것으로 볼 수 없고, 이는 본 정비사업이 진행된 기간인 약 13년간 위탁자 변경 등기가 수천번에 걸쳐 이루어졌음에도 불구하고 최초 사업시행인가 시점(2008년)의 대지면적과 최종 이전고시 시점(2021년)의 대지면적이 동일한 사실을 통하여 확인가능하다.라) 결론적으로 쟁점신탁토지는 구 지방세법에 따라 비과세대상으로 확정되었고, 위탁자변경 등기로 인하여 새로운 취득세 납세의무가 발생했다고 볼 수 없다.1) 쟁점신탁토지는 청구법인이 2008.12.31. 이전 조합원으로부터 신탁받아 취득한 토지로서 구 지방세법에 따라 비과세 대상으로 확정되었는바, 2009.1.1. 이후 개정된 지방세법을 적용시켜 동일물건에 대하여 새로이 취득세를 과세할 수 없고,2) 「지방세법」체계상 청구법인의 신탁토지에 대한 취득세 등 납세의무는 최초 신탁등기가 「지방세법」 개정 시점인 2008.12.31. 전·후를 기준으로 언제 일어났는지에 따라 취득일이 최초 신탁등기일 또는 소유권 이전고시일로 구분되어 납세의무가 확정될 뿐, 동일물건에 대하여 위탁자 지위 이전을 원인으로 한 조합원 등기 변동이 재차 발생할 때마다 새로운 납세의무가 성립되었다고 볼 수 없으며, 일시적인 신탁해제를 한 조합원의 입장에서도 양도소득세에 대한 납세의무 뿐만 아니라 취득세 납세의무 또한 새롭게 발생하게 된다.3) 또한 대외적인 구속력을 가지는 '조합정관'에 따르면 이 건 정비사업기간 동안 쟁점신탁토지의 소유권이 다시 위탁자인 조합원에게 이전될 수 없고 위탁자 변경은 신탁등기에 조합원 자격 변동 반영을 위한 형식적 이전에 불과하므로 실질적인 소유권 이전이 발생했다고 보기 어렵다.4) 따라서 비과세로 확정된 쟁점신탁토지(27,045.28㎡)의 면적은 비조합원용 토지 과세 면적(9,758.25㎡)을 초과하여, 이 사건 비조합원용 토지 전체가 비과세 대상에 해당하므로, 처분청이 쟁점신탁토지에 대하여 새로이 취득세 납세의무가 성립하였다는 전제에서 이 건 취득세 등의 경정청구를 거부한 처분은 위법하다.(2) (예비적 청구) 설령 신탁원부 상 등기변동이 있었다 하더라도, 신탁법의 개정 입법 취지 등을 종합적으로 볼 때, 신탁 재설정은 요식행위에 불과함을 명확히 알 수 있으므로, 제도가 미비하였던 시기의 일시적 해지 후 재신탁 건은 신탁의 동질성을 인정하여 비과세를 적용하는 것이 타당하다.(가) 신탁법의 개정1) 법무부는 1961년 제정 이래 내용 개정이 전혀 없었던 「신탁법」에 변화된 경제현실을 반영하고 신탁제도를 글로벌스탠더드에 부합하도록 개선하기 위하여 2012.7.26. 신탁법 체계를 전면적으로 개정하였으며, 이때 위탁자 지위이전에 대한 조문도 신설되었다.＜표4＞ 위탁자 지위이전 조문 신설내용

○

○

○2) 즉, 최초 신탁 이후 위탁자 지위 이전 및 신탁 내용 변경을 위해 신탁을 일시 해지했던 것은 제도적 미비로 인한 요식행위에 불과했을 뿐, 진정한 취득 행위에 해당하지 않으므로 신탁 재설정일을 기준으로 새로운 납세의무가 성립하는 것으로 볼 수 없는 것이다.(나) 위탁자의 지위 이전 : 「신탁법」 제10조1) 법무부공고 제2009-164(2009.10.27.)호에 따르면, 법무부가 사정변경에 의해 위탁자 변경이 필요한 경우 사회경제적으로 비효율적인 측면이 있어 위탁자 지위 이전에 관한 조문을 신설하였다고 그 개정취지를 밝힌 사실이 확인된다.＜표5＞ 관련 조문 개정 취지

○

○

○2) 다만 「신탁법」 개정 전에는 제도의 미비로 등기 실무관행에 따라 위탁자 변경의 경우에 신탁원부의 변경등기가 불허되었던 탓에 당사자 간의 진정한 의사는 위탁자 지위 변경이었음에도 등기 형식상으로만 신탁 해지 및 신탁 재설정이 이루어진 것에 불과하고 계약은 그 형식에도 불구하고 당사자 의사를 고려하여 실질에 따라 해석함이 원칙이므로, 신탁원부 상 등기변동 외에는 제도적인 방법이 없었음에도 불구하고 새로운 취득으로 보는 것은 납세자에게 과도한 처분에 해당한다.3) 이러한 등기 실무가 사회경제적으로 비효율적이었다는 사실은 앞선 법무부공고에도 드러나 있고, 이 건도 2009.1.1. 이후 매매, 증여, 상속 등으로 위탁자가 변경된 것은 신탁 법리상 ‘위탁자 지위 이전’에 불과하고, 이로 인해 수탁자에 불과하며 실질적으로 취득행위를 하지 않은 조합에게 제도의 미비를 이유로 납세의무가 성립한다고 보는 것은 부당하다.4) 청구법인의 재건축사업은 2012.7.26. 「신탁법」상 위탁자 지위 이전에 대한 조문이 신설되기 전까지 조합원의 폐쇄등기부등본상 신탁 등기변동은 법률로 강제되는 것이었다.따라서 재건축사업에서의 신탁해지는 정관에서 규정한 예외적인 상황에서 조합원의 사정변경을 기입하기 위하여 조합의 동의를 받아 일시적으로만 가능하였으므로 거래의 실질 및 재건축사업의 성격을 무시한 채 요식행위만을 기준으로 취득세 납세의무 여부를 판단하는 것은 불합리하다.5) 설령 청구법인의 재신탁을 새로운 취득으로 본다 하더라도 신탁법 개정 전까지는 신탁원부 상 등기변동 외에는 별도의 제도적인 방법이 없었으므로 2012.7.26. 신탁법상 위탁자 지위 이전에 대한 조문이 신설되기 전까지의 등기변동 건까지 새로운 취득으로 보는 것은 납세자에게 과도한 처분으로 볼 수 있다.따라서 제도가 미비하였던 시기의 일시적 해지 후 재신탁 건은 신탁의 동질성을 인정해주어야 하고, 이를 계산한 면적은 아래 ＜표6＞과 같다.

○

○

○나. 처분청 의견(1) (주위적 청구) 쟁점신탁토지는 2009.1.1. 이후 다시 신탁등기를 이행하여 2009.1.1. 이후 새로운 취득이 발생하였다고 보는 것이 타당하고, 이에 따라 2008.12.31. 이전에 신탁된 토지로 보기는 어려우므로, 쟁점신탁토지는 비과세대상에 해당하지 않는다.(가) 구 지방세법에 따라 2009.1.1. 이전 주택재건축조합이 조합원들로부터 위탁받아 취득한 신탁재산 중 조합원용에 해당하는 부분은 조합원이 취득하는 것으로 간주되어 주택재건축조합에 대해서는 취득세가 부과되지 않고, 조합원용이 아닌 부분 역시 신탁재산으로서 취득세 부과대상에서 제외되는 것(대법원 2008.2.14. 선고 2006두9320 판결 참조)이다.다만, 2009.1.1. 이후 주택재건축조합이 조합원으로부터 신탁받은 토지는 조합원용 부분과 비조합원용 부분을 구분하여 비조합원용 부분에 대해서는 취득세를 부과하여야 하나, 정비사업의 시행부지 중 비조합원용 부분의 면적은 이전고시 이후 특정되는 사정을 반영하여 비조합원용 부동산의 취득시기는 이전고시 다음날로 규정하고 있는바, 주택재건축조합은 조합원으로부터 신탁받은 토지 중 이전고시에 의하여 비조합원용 부분으로 정해진 면적에 대해서는 이전고시 다음날을 취득일로 하여 취득세 등을 납부하여야 한다.(나) 청구법인은 비조합원용 토지에 대한 취득세 등을 산정함에 있어 2008.12.31. 이전에 청구법인 명의로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤고, 2009.1.1. 이후 위탁자 지위변경의 경우 구「지방세법」(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정되기 전의 것) 제110조 제1호에 따른 취득세 등의 비과세 대상에 해당하여 비조합원용 부동산 취득면적에서 제외되어야 한다고 주장한다.(다) 그러나 청구법인과 조합원(위탁자) 사이에 체결한 신탁계약 제5조 제7항에서 수탁자는 ‘위탁자의 사정’에 의하여 위탁자가 신탁재산을 제3자에게 양도하여야 할 사유가 발생한 경우에는 재건축사업에 특별한 사정이 없는 한 신탁계약을 해지하여 위탁자와 제3취득자 간의 소유권 이전에 차질이 없도록 협조하여야 한다고 규정하고 있고, 청구법인의 조합 정관 제37조 제2항에서 조합의 신탁해지는 재건축사업 종료 시에만 가능하나, 조합원의 권리 양도 등으로 변경을 하고자 하는 경우 소유권 변경이 가능하도록 신탁명의를 하여 주어야 한다고 규정하고 있는바, 위탁자인 조합원의 사정에 기인하여 제3자에게 이전하여야 할 사유가 발생되어, 청구법인은 위 신탁계약 및 정관 등에 따라 2008.12.31. 이전 신탁되어 이미 비과세가 확정된 토지임에도 불구하고 신탁을 해지하여야 할 의무가 발생하게 되었고, 결국 2009.1.1. 이후 다시 신탁등기를 이행하게 된 것으로 보인다.(라) 증여·재산분할 및 매매의 경우 재신탁을 전·후로 하여 위탁자가 변경되었고, 변경된 위탁자들은 그 취득원인을 이유로 하여 쟁점신탁토지를 취득한 후 소유권이전등기와 동시에 청구법인에게 2009.1.1. 이후 신탁등기를 이행한 것이 부동산등기사항전부증명서를 통하여 확인되는바, 신탁재산에 대한 조합원들의 지위를 포함하여 실질적인 권리관계와 함께 소유권 변동이 있었다고 보여지고, 다시 신탁계약에 따라 신탁을 원인으로 동일한 물건을 동일한 수탁자에게 소유권을 이전하였다 하더라도 이는 원상회복이라 볼 수 없으므로, 쟁점신탁토지는 2009.1.1. 이후 새로운 취득이 발생하였다고 보는 것이 타당하고, 이에 따라 2008.12.31. 이전에 신탁된 토지로 보기는 어려우므로, 쟁점신탁토지는 비과세대상에 해당하지 않는다.이에 따라 처분청이 쟁점신탁토지에 대하여 이 건 취득세 등의 경정청구를 거부한 처분은 적법하다.(2) (예비적 청구) 주의적 청구의 처분청 의견과 동일하게, 쟁점신탁토지는 2009.1.1. 이후 다시 신탁등기를 이행하여 2009.1.1. 이후 새로운 취득이 발생하였다고 보는 것이 타당하므로, 비과세대상에 해당하지 않는다.

3. 심리 및 판단가. 쟁 점① 쟁점신탁토지는 2008.12.31. 이전에 청구법인 명의로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 마친 조합원 소유토지로서, 2009.1.1. 이후 수탁자 변경없이 위탁자만 형식적으로 변경되어 소유권이전고시일의 다음 날 새롭게 취득세 납세의무가 성립하지 않는다는 청구주장의 당부② 2012.7.26. 위탁자 지위이전이 가능하도록 한「신탁법」의 개정 입법 취지 등을 종합적으로 볼 때, 신탁 재설정은 요식행위에 불과하므로, 신탁 재설정일을 기준으로 새로운 납세의무가 성립하는 것으로 볼 수 없다는 청구주장의 당부나.

관련 법령 : ＜별지＞ 기재다. 사실관계 및 판단(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다.(가) 등기사항전부증명서 등에 의하면, 청구법인은 2003.6.12.「도시 및 주거환경정비법」에 따라 이 건 정비사업을 시행하기 위하여 설립인가를 받은 주택재건축정비사업조합인 사실이 나타나고, 이 건 정비사업의 추진현황은 아래 ＜표7＞과 같다.＜표7＞ 이 건 정비사업 추진현황

○

○

○(나) 처분청은 2021.1.28. 이 건 정비사업의 이전고시(처분청 고시 제2021-OOO)를 하였고, 그 주요내용은 아래 ＜표8＞과 같다.＜표8＞ 이 건 정비사업의 이전고시 주요내용

○

○

○(다) 처분청이 제출한 자료에 의하면, 청구법인이 2012.1.31.부터 2017.1.25.까지 사이에 서울특별시

○

○

○ 부속토지 등 토지 2,293.69㎡를 현금으로 매수한 후, 취득세 OOO원, 농어촌특별세OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원을 신고ㆍ납부하였으며, 2015.8.17.부터 2015.10.7.까지 사이에 토지 7,775.1㎡를 국공유지 불하받아 취득한 후, 취득세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원을 신고ㆍ납부한 사실이 나타난다.(라) 이 건 정비사업 관리처분계획 인가서 등에 의하면, 청구법인이 이 건 정비사업과 관련하여 국가 등으로부터 무상양여 받은 면적은 없는 것으로 나타나고, 청구법인이 서울특별시장과 2017.11.30. 체결한 재건축 소형주택 매매(분양) 표준계약서에 의하면, 임대주택 부속토지에 대하여 기부채납하기로 기재된 사실이 나타나며, 임대주택 부속토지와 정비기반시설 면적이 비과세대상이라는 사실에 관하여는 청구법인과 처분청 사이에 다툼이 없다.(마) 신탁면적과 신탁시기의 정합성에 관하여는 청구법인과 처분청 사이에 다툼이 없고, 조합원 신탁토지(395,655.43㎡)에 대한 상세 구분 내용은 아래 ＜표9＞와 같다.＜표9＞ 조합원 신탁토지 구분내용(단위 : ㎡)

○

○

○(바) 이 건 정비사업부지의 소유권 귀속 내용은 아래 ＜표10＞과 같고, 이에 대하여 청구법인과 처분청 사이에 다툼은 없다.＜표10＞ 이 건 정비사업부지의 소유권 귀속 내용

○

○

○(사) 청구법인이 제출한 서류에 의하면, 청구법인의 정관 중 조합원 신탁에 관한 주요 내용은 아래 ＜표11＞과 같다.＜표11＞ 청구법인 (조합)정관 중 조합원신탁에 관한 주요내용

○

○

○(아) 부동산등기사항전부증명서에 의하면, 쟁점신탁토지에 대한 증여 및 매매에 대한 등기 및 그 위탁자 변경 전·후의 신탁원부 주요내용이 아래 ＜표12·13＞와 같이 기재된 사실이 나타나고, 처분청 자료에 의하면, ＜표12＞의 소유자에 a 및 b, ＜표13＞의 소유자 중 c에 대한 취득세 신고자료는 자료보관기간이 경과되어 확인되지 않고, ＜표13＞의 소유자 중 d은 2014.10.16. 처분청에 취득세 등 합계 OOO원을 신고·납부한 것으로 확인된다.＜표12＞ 등기사항전부증명서 및 신탁원부 주요내용(증여)

○

○

○＜표13＞ 등기사항전부증명서 및 신탁원부 주요내용(매매)

○

○

○(자) 「지방세법」(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정된 것) 제110조 및 「지방세법 시행령」(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정된 것) 제73조 개정연혁 및 행정안전부가 지방자치단체에 발송한 운영요령 주요내용은 ＜표14·15·16·17＞과 같다.＜표14＞「지방세법」(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정된 것) 개정 전·후

○

○

○＜표15＞ 「지방세법」 운영요령 주요내용

○

○

○＜표16＞「지방세법 시행령」(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정된 것) 개정 전·후

○

○

○＜표17＞ 「지방세법 시행령」 운영요령 주요내용

○

○

○(차) 청구법인은 쟁점②와 관련하여, 아래 ＜표18＞의 자료 및 이를 입증하기 위한 등기부등본 및 신탁원부를 제출하였다.＜표18＞ 신탁법 개정전 재신탁 등기내용 요약

○

○

○(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다.(가) 「지방세법」(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정된 것) 제105조 제10항에서 「도시 및 주거환경정비법」제16조 제2항에 따른 주택재건축조합이 당해 당해 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산은 그 조합원이 취득한 것으로 보되, 조합원에게 귀속되지 아니하는 부동산은 제외한다고 규정하고 있고, 같은 법 제110조에서 다음 각호의 1에 해당하는 것에 대하여는 취득세를 부과하지 아니한다고 규정하면서, 신탁(「신탁법」에 의한 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것에 한한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각목의 1에 해당하는 취득.

다만, 신탁재산의 취득 중 주택조합등과 조합원 간의 부동산 취득 및 주택조합등의 비조합원용 부동산 취득은 제외한다고 규정하고 있으며, 같은 법 부칙 제3조에서 제105조 제10항 및 제110조 제1호의 개정규정은 이 법 시행 후 최초로 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다고 규정하고 있다.(나) 위 조항에서 규정한 부동산 취득세는 재화의 이전이라는 사실 자체자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로서 부동산의 취득자가 그 부동산을 사용, 수익, 처분함으로써 얻어질 이익을 포착하여 부과하는 것이 아니므로 「지방세법」(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정된 것) 제105조 제1항의 '부동산의 취득'이란 부동산의 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부에 관계없이 소유권 이전의 형식에 의한 부동산 취득의 모든 경우를 포함한다 할 것이고(대법원 1988.4.25. 선고 88누919 판결 등, 같은 뜻임), 다만 원인무효 취득의 경우에는 취득세 과세대상인 취득을 한 것으로 볼 수 없다 할 것이다(대법원 2013.6.28. 선고 2013두2778 판결, 같은 뜻임).(다) 청구법인은 쟁점신탁토지는 2008.12.31. 이전에 청구법인 명의로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 마친 조합원 소유토지로서, 구 지방세법 제105조 제10항 및 같은 법 제110조 제1항에 따라 취득세의 비과세 대상으로 확정되었고, 2009.1.1. 이후 소유권이전등기가 되었다 하더라도 수탁자 변경없이 위탁자만 형식적으로 변경된 것이므로 「지방세법」(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정된 것) 부칙 제3조에 따라 소유권이전고시일의 다음 날 비조합원용 부동산에 대한 취득세 납세의무가 새로이 성립하지 않는다고 주장한다.그러나 청구법인이 제출한 ‘신탁원부’ 제5458호 제5조 제7항에서 수탁자는 위탁자의 사정에 의하여 위탁자가 신탁재산을 제3자에게 양도하여야 할 사유가 발생한 경우에는 재건축사업에 특별한 지장이 없는 한 본 건 신탁계약을 해지하여 위탁자와 제3취득자간의 소유권이전에 차질이 없도록 협조하고, 위탁자는 수탁자와 계약에 의하여 지정된 주간 법무사 및 부주간 법무사로 하여금 신탁해지, 매매, 재신탁에 의한 각 소유권이전등기, 소유권 멸실 및 말소, 소유권보존 및 이전등기등을 일괄적으로 처리케하여 전체 조합원에게 피해를 주지 않기로 한다고 규정하고 있는바, 조합원 변경시 종전의 신탁계약이 해지되고, 새로이 신탁계약이 체결되며 이에 따라 각 소유권이전등기 등이 완료되는 것으로 나타나고,부동산등기사항전부증명서에도, 이에 따라 2008.12.31. 이전의 신탁등기가 신탁재산의 귀속을 원인으로 말소되었고, 2009.1.1. 이후 증여 등을 원인으로 소유권이 종전위탁자에서 새로운 위탁자에게 이전된 후, 새로운 신탁계약에 따라 신탁등기가 경료된 사실이 확인되는바, 이는 소유권 이전의 형식에 의한 부동산 취득으로서 새롭게 취득세 납세의무가 성립한 경우에 해당하는 점,「지방세법 시행령」(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정된 것) 제2조에서 ‘이 영 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세’는 2008.12.31. 신탁등기가 경료된 후 그 등기에 변경이 없는 면적으로서 처분청은 이를 취득세 비과세대상으로 인정하여 경정청구 과정에서 이미 감액경정을 완료한 점,청구법인이 쟁점신탁토지가 구 지방세법 제105조 제10항 및 같은 법 제110조 제1항에 따라 취득세의 비과세 대상으로 확정되었다는 근거로 제시한 법원 판례(대법원 2009.12.10. 선고 2009두14675 판결, 참조)는 2009.1.1. 새로이 신탁계약을 체결한 경우에 해당하지 않고, 현금청산의 경우 종전 신탁등기의 말소등기 및 소유권이전등기 절차가 별도로 필요없다는 점(대법원 2010.9.9. 선고 2010다19204 판결, 같은 뜻임)에서 이 건의 경우와 사실관계가 달라 원용할 수 없는 점,청구법인이 2009.1.1. 이후 조합원과 수차례 신탁계약을 새로 체결한다 하더라도, 청구법인은 「지방세법 시행령」(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정된 것) 제73조 제5항에 따라 소유권 이전고시일의 다음 날 1회 비조합원용 토지를 취득할 뿐이므로 취득세 납세의무가 중복하여 발생한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어려운 점 등에 비추어,쟁점신탁토지는 2009.1.1. 취득세 납세의무가 새롭게 성립되어 지「지방세법」(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정된 것) 부칙 제3조에 따라 소유권이전 고시일의 다음 날 비조합원용 부동산에 대한 취득세 납세의무가 성립한 것으로 보는 것이 타당하므로, 처분청이 이 건 취득세 등의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(3) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다.청구법인은 신탁원부 상 등기변동이 있었다 하더라도, 「신탁법」의 개정 입법 취지 등을 종합적으로 볼 때, 신탁 재설정은 요식행위에 불과함을 명확히 알 수 있으므로, 제도가 미비하였던 시기에 시 해지 후 신탁등기한 것은 그 동질성을 인정하여 비과세를 적용하는 것이 타당하다고 주장한다.그러나 쟁점①에서 살펴본 바와 같이, ‘부동산의 취득'이란 부동산의 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부에 관계없이 소유권 이전의 형식에 의한 부동산 취득의 모든 경우를 포함한다 할 것인바, 2008.12.31. 이전의 신탁등기가 신탁재산의 귀속을 원인으로 말소되었고, 2009.1.1. 이후 새로운 신탁계약에 따라 소유권이전에 따른 신탁등기가 경료된 사실이 확인되는 이상 이러한 청구주장 또한 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「지방세기본법」제96조 제7항과 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.＜별지＞ 관련 법령(1) 지방세법제7조(납세의무자 등) ① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 양식업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 이 장에서 “부동산등”이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.② 부동산등의 취득은 「민법」, 「자동차관리법」, 「건설기계관리법」, 「항공안전법」, 「선박법」, 「입목에 관한 법률」, 「광업법」, 「수산업법」 또는 「양식산업발전법」 등 관계 법령에 따른 등기ㆍ등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.

(2) 지방세법(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정되기 전의 것)제29조(납세의무의 성립시기) ① 지방세를 납부할 의무는 다음 각호의 시기에 성립한다.

1. 취득세 : 취득세 과세물건을 취득하는 때제105조(납세의무자) ⑩ 「주택법」 제32조의 규정에 의한 주택조합과 「도시 및 주거환경정비법」 제16조 제2항의 규정에 의한 주택재건축조합이 당해 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대ㆍ복리시설 및 그 부속토지를 말한다)은 그 조합원이 취득한 것으로 본다.제110조(형식적인 소유권의 취득 등에 대한 비과세) 다음 각호의 1에 해당하는 것에 대하여는 취득세를 부과하지 아니한다.

1. 신탁(「신탁법」에 의한 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것에 한한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각목의 1에 해당하는 취득. 다만, 「주택법」 제32조의 규정에 의한 주택조합 및 「도시 및 주거환경정비법」 제16조 제2항의 규정에 의한 주택재건축조합과 조합원간의 신탁재산 취득을 제외한다.

가. 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우의 취득나. 신탁의 종료 또는 해지로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우의 취득다. 수탁자의 경질로 인하여 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우의 취득(3) 지방세법 시행령(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정되기 전의 것)제73조(취득의 시기 등) ② 무상승계취득의 경우에는 그 계약일(상속으로 인한 취득의 경우에는 상속개시일)에 취득한 것으로 본다.

다만, 권리의 이전이나 그 행사에 등기ㆍ등록을 요하는 재산의 경우에는 등기ㆍ등록을 하지 아니하고 30일 이내에 계약이 해제된 사실이 화해조서ㆍ인낙조서ㆍ공정증서 등에 의하여 입증되는 경우에는 취득한 것으로 보지 아니한다.③ 제1항ㆍ제2항 및 제5항의 규정에 의한 취득일 전에 등기 또는 등록을 한 경우에는 그 등기일 또는 등록일에 취득한 것으로 본다. 다만, 수입 또는 건조에 의하여 연부로 취득하는 선박에 대하여는 그러하지 아니하다.④ 건축허가를 받아 건축하는 건축물에 있어서는 사용승인서 교부일(사용승인서 교부일 이전에 사실상 사용하거나 임시사용승인을 받은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 임시사용승인일)을 취득일로 보고, 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다.

다만，「도시개발법」에 의한 도시개발사업이나 「도시 및 주거환경정비법」에 의한 정비사업(주택재개발사업 및 도시환경정비사업에 한한다)으로 건축한 주택을 「도시개발법」 제40조에 따른 환지처분 또는 「도시 및 주거환경정비법」 제54조의 규정에 의한 소유권이전에 의하여 취득하는 경우에는 환지처분공고일의 다음 날 또는 소유권이전고시일의 다음 날을 취득일로 보며, 환지처분공고일 또는 소유권이전고시일 이전에 사실상 사용하는 경우에는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다.

(4) 지방세법(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정된 것)제105조(납세의무자) ⑩ 「주택법」 제32조에 따른 주택조합과 「도시 및 주거환경정비법」 제16조 제2항에 따른 주택재건축조합(이하 이 절에서 “주택조합등”이라 한다)이 당해 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대ㆍ복리시설 및 그 부속토지를 말한다)은 그 조합원이 취득한 것으로 본다. 다만, 조합원에게 귀속되지 아니하는 부동산(이하 이 절에서 “비조합원용 부동산”이라 한다)은 제외한다.제110조(형식적인 소유권의 취득 등에 대한 비과세) 다음 각호의 1에 해당하는 것에 대하여는 취득세를 부과하지 아니한다.

1. 신탁(「신탁법」에 의한 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것에 한한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각목의 1에 해당하는 취득. 다만, 신탁재산의 취득 중 주택조합등과 조합원 간의 부동산 취득 및 주택조합등의 비조합원용 부동산 취득은 제외한다.부 칙제1조(시행일) 이 법은 2009년 1월 1일부터 시행한다.제3조(적용례) 제105조 제10항 및 제110조 제1호의 개정규정은 이 법 시행 후 최초로 납세의무가 성립하는 분부터 적용하며, 제268조의3의 개정규정은 2009년 7월 1일 이후 최초로 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다.

(5) 지방세법 시행령(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정된 것)제73조(취득의 시기 등) ④ 건축허가를 받아 건축하는 건축물에 있어서는 사용승인서 교부일(사용승인서 교부일 이전에 사실상 사용하거나 임시사용승인을 받은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 임시사용승인일)을 취득일로 보고, 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다. 다만, 「도시개발법」에 의한 도시개발사업이나 「도시 및 주거환경정비법」에 의한 정비사업(주택재개발사업 및 도시환경정비사업에 한한다)으로 건축한 주택을 「도시개발법」 제40조에 따른 환지처분 또는 「도시 및 주거환경정비법」 제54조의 규정에 의한 소유권이전에 의하여 취득하는 경우에는 환지처분공고일의 다음 날 또는 소유권이전고시일의 다음 날을 취득일로 보며, 환지처분공고일 또는 소유권이전고시일 이전에 사실상 사용하는 경우에는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다.⑤ 「주택법」 제32조에 따른 주택조합이 주택건설사업을 하면서 조합원에게 귀속되지 않은 토지를 취득하는 경우 「주택법」 제29조에 따른 사용검사를 받은 날에 그 토지를 취득한 것으로 보고, 「도시 및 주거환경정비법」 제16조 제2항에 따른 주택재건축조합이 주택재건축사업을 하면서 조합원에게 귀속되지 않은 토지를 취득하는 경우에는 「도시 및 주거환경정비법」 제52조 제2항에 따른 소유권 이전 고시일의 다음 날에 그 토지를 취득한 것으로 본다.부 칙제1조(시행일) 이 영은 2009년 1월 1일부터 시행한다.제2조(경과조치) 이 영 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대하여는 종전의 규정에 의한다.

(6) 지방세법 시행령 (2020. 12. 31. 대통령령 제31343호로 개정된 것)제20조(취득의 시기 등) ⑦ 「주택법」 제11조에 따른 주택조합이 주택건설사업을 하면서 조합원으로부터 취득하는 토지 중 조합원에게 귀속되지 아니하는 토지를 취득하는 경우에는 「주택법」 제49조에 따른 사용검사를 받은 날에 그 토지를 취득한 것으로 보고, 「도시 및 주거환경정비법」 제35조 제3항에 따른 재건축조합이 재건축사업을 하거나 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제23조 제2항에 따른 소규모재건축조합이 소규모재건축사업을 하면서 조합원으로부터 취득하는 토지 중 조합원에게 귀속되지 아니하는 토지를 취득하는 경우에는 「도시 및 주거환경정비법」 제86조 제2항 또는 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제40조 제2항에 따른 소유권이전 고시일의 다음 날에 그 토지를 취득한 것으로 본다.

(7) 도시 및 주거환경정비법제54조(이전고시 등) ① 사업시행자는 제52조 제3항 및 제4항의 규정에 의한 고시가 있은 때에는 지체없이 대지확정측량을 하고 토지의 분할절차를 거쳐 관리처분계획에 정한 사항을 분양을 받을 자에게 통지하고 대지 또는 건축물의 소유권을 이전하여야 한다. 다만, 정비사업의 효율적인 추진을 위하여 필요한 경우에는 당해 정비사업에 관한 공사가 전부 완료되기 전에 완공된 부분에 대하여 준공인가를 받아 대지 또는 건축물별로 이를 분양받을 자에게 그 소유권을 이전할 수 있다.② 사업시행자는 제1항의 규정에 의하여 대지 및 건축물의 소유권을 이전하고자 하는 때에는 그 내용을 당해 지방자치단체의 공보에 고시한 후 이를 시장·군수에게 보고하여야 한다.

이 경우 대지 또는 건축물을 분양받을 자는 고시가 있은 날의 다음 날에 그 대지 또는 건축물에 대한 소유권을 취득한다.