국외특수관계인에 지급한 용역제공 수수료가 손금산입요건(국조령 §127)을 충족하지 못한 것으로 보아 손금불산입하고 법인세를 부과한 처분의 당부

1. 처분개요가. B그룹의 모회사인 청구법인은 1965.12.15. 설립되어 울산광역시 남구에 소재하면서 C, D, E, F, G, H 등의 제품을 제조 및 판매하는 법인으로, 1990년대 후반까지 OEM 방식 및 제3자 해외 판매자를 통한 제한적인 사업 구조를 유지하였으나 2006사업연도에 글로벌 사업 구조로 전환하고 이를 확대하였다.이후 청구법인은 글로벌 영업 전략, 사업 관리 및 기술 지원 등 전문성이 요구되는 기능을 그룹 차원에서 수행하고자 2017년 3월 OOO에 I(약어 J, 청구법인이 지분을 100% 소유하고 있는 자회사로, 이하 “OOO 자회사”라 한다)를 신규 설립하여 청구법인 등은 OOO 자회사 등으로부터 아래 ＜표1＞과 같이 글로벌 사업에 필요한 사업지원 및 운영서비스 유형의 그룹 서비스를 제공받고 관련 용역에 대한 수수료를 지급하고 있으며, 청구법인은 국내에서의 제3자 매출 외에도 해외의 제3자 고객에게 제품을 직접 판매하거나 해외에 설립한 다수의 현지 자회사에 제품을 판매하고 이를 현지 자회사가 재판매하는 구조로 국내ㆍ외 사업을 영위하고 있다.＜표1＞ 그룹 서비스 관련 목록나.

청구법인 등 그룹 서비스 수취자들이 OOO 자회사를 포함한 그룹 서비스 제공자를 통해 제공받은 그룹 서비스는, 재무관리 등 OOO 부문 외에 아래 ＜표2＞와 같이 제품군별 영업 및 사업관리 등 A으로, 글로벌 영업관리(Global Sales Management), 글로벌 사업관리(Global Business Management), 글로벌 테스트 및 어플리케이션 개발/기술 서비스(Global TAD ＆ Technical Service), 글로벌 품질관리(Global Quality Assurance)로 구분된다] 부문 서비스를 제공받고 있다.＜표2＞ 그룹 서비스 중, A 부문 서비스 세부내역다.

부산지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구법인의 2019∼2023사업연도를 대상으로 2024.10.23.부터 2025.3.7.까지 법인 통합조사를 실시한 결과, 청구법인이 A 부문 그룹 서비스 용역(글로벌 영업관리 및 사업관리 등으로 구분되는 A 부문 그룹 서비스이다) 중, 각 제품군별 사업부에서 제공받는 서비스 용역[C 사업부 등 각 제품군별 사업부에서 제공받는 용역으로, 이하 “쟁점용역”이라 한다)]의 대가로 OOO 자회사에 지급하였던 용역거래 수수료(경영자문 수수료로, 이하 “쟁점수수료”라 한다) OOO원을 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다) 제8조 및 같은 법 시행령 제12조 제7항에 따른 손금산입 요건을 충족하지 못한 것으로 보아 이를 손금불산입하도록 처분청에 통보하였으며, 이에 처분청은 아래 ＜표3＞과 같이 쟁점수수료 합계 OOO원을 손금불산입하는 등 2025.3.17. 및 2025.3.21. 청구법인에게 2019∼2023사업연도 법인세 합계 OOO원을 각 경정ㆍ고지하였다.＜표3＞ 청구법인 법인세 경정ㆍ고지내역라. 청구법인은 이에 불복하여 2025.6.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견가. 청구법인 주장(1) 청구법인이 모회사로 있는 B그룹은 글로벌 통합 운영체계를 기반으로 가격, 제품 포트폴리오, 제품 배분을 중앙에서 관리하여 모든 시장에서 경쟁력을 확보하고 있다. 이러한 글로벌 운영 구조는 OOO 자회사가 그룹 차원의 사업 및 영업 전략 등을 수립하고 청구법인을 포함한 각 자회사가 수립된 전략을 실행하는 구조이며, A 서비스의 필요성과 경제적 실질을 이해하는 데 핵심적인 전제이다.청구법인은 세무조사 대상인 2019∼2023사업연도에 국외특수관계인으로부터 다양한 그룹 서비스를 제공받았다.

이 중 글로벌 영업(Global Sales), 글로벌 사업관리(Global Business Management), 글로벌 기술 서비스(Global Technical Service) 관련 용역은 OOO 자회사가 주요 제공자로, 쟁점용역과 관련된 쟁점수수료 중 약 74%가 OOO 자회사에 귀속된다. 이 외에도 청구법인은 미국, 일본, 인도 등 기타 해외 계열사로부터 그룹 서비스를 제공받았으며, 역으로 청구법인이 일부 서비스를 해외 계열사에 제공하기도 했다.쟁점수수료는 OOO 자회사가 해당 서비스의 총 원가를 집계한 후, 그룹 내 서비스를 제공받는 법인(청구법인 포함)에 배분된다.

배부기준은 국내 매출이 아닌 제품군 사업부(Business Unit)별 전체 제3자 매출(국내 및 해외)이며, 이를 바탕으로 각 법인에 합리적으로 배분된다.

(2) 쟁점수수료는 국조법 시행령 제12조 제7항에서 규정하는 용역거래 수수료의 손금산입 요건을 충족한다.처분청은 청구법인이 쟁점수수료를 산정함에 있어 용역 제공 인력의 급여를 결정하거나 통제하지 않고 OOO 자회사가 산정한 업무 담당 비율(해당 업무를 수행한 비율 등)을 직접 검토하지 않았다는 의견이나, 이러한 의견은 국조법 시행령 및 OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations(이하, “OECD 이전가격지침”이라 한다)에서 규정한 독립기업 원칙의 취지에 부합하지 않을 뿐만 아니라, 실제 국제거래 실무에 비추어 보았을 때도 납세자에게 과도한 요구에 해당한다.먼저, 국조법 시행령 제12조 제1항 제1호는 거주자와 국외 특수관계인 간의 용역 거래를 ‘경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원, 기술지원 및 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래’로 정의하고 있다.

이 조항은 용역 제공의 실질성과 사업상 필요성을 정상가격 결정 시 고려하도록 규정하고 있고, 납세자에게 용역 제공자의 급여 수준이나(즉, 급여의 결정 또는 통제) 투입 시간(즉, 업무 담당 비율)에 대한 개별적 분석을 의무적으로 요구하고 있지 않다.또한, OECD 이전가격지침 제7장(7.4항 및 7.6항)에 따르면, 용역 대가의 적정성 판단을 위한 주요 입증 요소는 해당 용역이 실제로 제공되었는지, 그리고 해당 용역을 제공받는 자의 사업 수행에 실질적으로 필요했는지 여부이다.

즉, 용역 제공자의 급여나 시간 투입에 대한 검토는 필수 입증 요건이 아니다. 통상적으로 독립기업 간 용역거래에서는 용역을 제공받는 자가 용역 제공자의 급여내역이나 세부 투입 시간까지 검토하지 않으며, 이는 시장에서 일반적으로 통용되는 합리적인 거래 방식이다.더욱이, 청구법인은 매 회계연도마다 외부 회계법인을 통해 재무제표에 대한 법정 감사 및 용역 수수료를 산정하기 위해 원가 배분 방식과 수수료 산정 방식의 적정성을 독립적으로 검토받았고, 해당 자료를 세무조사 과정에서 성실히 제출하였다.아울러, 세무조사 시 청구법인은 OOO 자회사와 사전에 용역 계약을 체결하고, 그에 따라 상세한 비용 배분내역, 직원 명단, 그리고 해당 용역의 실제 수행 내용 등을 포함한 객관적인 자료를 기한 내 제출하였다.

제출된 자료가 담고 있는 내용은 쟁점용역이 실제로 제공되었고 사업상 필요하였음을 입증하는데 충분하다. 따라서 청구법인은 독립기업 간 거래에서 통상 기대되는 수준의 입증책임을 모두 하였다고 판단된다.처분청은 청구법인이 OOO 자회사로부터 쟁점용역을 제공받음에 따라 제품군별 추가적인 수익이 발생하거나 비용이 절감되는지에 대한 검토가 부재하다는 이유로 쟁점수수료를 손금불산입하였으나, 이는 세법 규정에 비추어 부당하다.국조법 시행령 제12조 제1항 1호에서는 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래를 ‘경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래’로 규정하고 있다.

이는 용역이 수익 증가나 비용 절감이라는 직접적인 효익(benefit)을 초래했는지 여부가 아니라, 해당 용역이 수취자의 사업 수행에 필요했는지를 판단 기준으로 삼는 것이다.또한, 같은 조 제7항 2호에서도, ‘용역을 제공받는 자가 제공받는 용역으로 추가적인 수익이 발생하거나 비용 절감되기를 기대할 수 있을 것’이라고 규정하고 있을 뿐, 실제로 수익이나 비용 절감이라는 정량적 이익이 실현되었음을 입증할 의무까지는 요구하지 않는다.OECD 이전가격지침 제7장(7.4항, 7.6항 등) 역시, 용역이 실제로 제공되었는지를 판단 함에 있어 해당 시점에서 ‘합리적으로 기대할 수 있는’, ‘경제적 또는 상업적 가치’와 ‘용역의 필요성’을 기준으로 삼고 있고, 실질적인 수익 발생 여부를 필수 요건으로 보지 않는다.

결국, 핵심은 납세자가 독립기업이라면 해당 용역을 사용했을 것인지, 그리고 납세자가 처한 상황과 입장에서 용역이 경제적 또는 상업적 가치를 지닌 것으로 판단되었는지가 기준이 되어야 한다.청구법인은 글로벌 영업, 국내ㆍ외 고객 대응, 글로벌 비즈니스 전략 수립 등 고도의 전문성이 요구되는 업무에 대해 자체적으로 이를 수행할 수 있는 전문 인력과 내부 역량이 부족한 상황에 처해 있었고, 따라서 OOO 자회사로부터 글로벌 지원 서비스를 제공받은 것은 단순한 선택이 아닌, 청구법인이 국내ㆍ외 시장에서 매출을 창출하고 고객 관계를 유지하기 위해 사업상 필수적인 조치였다.실제로 쟁점용역이 제공된 기간 동안 청구법인의 매출은 지속적으로 증가하였고, 영업이익률도 개선되었으며 이후 그 수치가 안정적으로 유지된 점은 쟁점용역이 청구법인의 실질적인 사업 성과에 기여했음을 명백히 보여주는 객관적인 정황 증거로 볼 수 있다.

따라서 이는 정상적인 사업 판단에 따라 이루어진 용역 수취이며, 독립기업 간의 유사한 상황에서 동일한 결정을 했을 것이다.결과적으로, 단순히 수익성 분석 또는 정량적 분석 자료가 없다는 이유만으로 쟁점수수료의 손금산입을 부인하는 것은, 국조법과 OECD 이전가격지침의 근본 취지에 부합하지 않고, 나아가 청구법인의 정상적인 사업 판단에 따른 용역 이용 행위 자체를 부정하게 되는 결과를 초래한다. 아래 ＜표4＞와 같이 실제로 쟁점용역이 제공된 이후 청구법인의 전체 매출은 지속적으로 증가하였고, 영업이익률 등 수익성도 역시 개선되거나 안정적으로 유지되었다.

이는 해당 용역이 사업상 실질적으로 필요하였음을 뒷받침하는 객관적인 자료이다.＜표4＞ 청구법인의 사업연도별 손익내역＜표5＞ 청구법인의 사업연도별 국내ㆍ외 매출내역위 ＜표5＞ 청구법인의 국내ㆍ외 매출내역에서 확인되듯 청구법인의 전체 매출액은 지속적으로 증가하고 있고, 특히 국외 매출의 비중은 전체 매출 대비 약 75% 수준으로 확대되었다. 이는 OOO 자회사로부터 쟁점용역을 받은 시점 이후, 청구법인의 매출액이 더 크게 증가하고 있음을 보여주고, 글로벌 시장으로의 성공적인 진출로 인해 송원 그룹의 모회사인 청구법인이 가장 큰 혜택을 받고 있다는 점을 확인해 주고 있다.

즉, 청구법인이 속해 있는 업종에서 국내 매출은 큰 변화가 없었던 반면 국외 매출은 현저히 증가하였다.처분청은 청구법인이 쟁점수수료와 관련하여 국조법 시행령 제12조 제7항 제1∼4호에서 규정하는 손금인정 요건을 충족하지 않았다는 의견이나, 모두 충족하였다.청구법인은 OOO 자회사와 사전에 서비스 계약을 체결하였고, 실제로 해당 계약에 따라 용역이 제공되었다. 쟁점수수료는 쟁점용역과 관련하여 발생한 총원가에 적정한 이윤율(mark-up)을 가산하여 산정되었고, 이 방법은 국조법 제8조 제1항 제4호에 명시된 정상가격 산출방법 중 거래순이익률방법(수익성 지표 : 총원가가산율)이 적용된 것이다.

적용된 mark-up율은 비교가능한 독립기업 간 거래를 대상으로 수행한 벤치마킹 분석을 통해 입증되었고, 외부 회계법인이 매년 해당 비용 배분 방식과 수수료 산정내역을 검토하였으며 이전가격 보고서도 작성하였다.＜표6＞ 청구법인의 이전가격 수행 절차 및 충족 여부「국세기본법」 제81조의3에서는 “세무공무원은 납세자가 성실하게 제출한 신고서 등이 진실한 것으로 추정하여야 한다”고 명시하고 있다. 이에 따라 청구법인이 매년 분석 및 문서화하여 신고한 이전가격 관련 내용은 진실할 것으로 추정되어야 하며, 그에 대한 반증책임은 처분청에 있다.OECD 이전가격지침 제4.13항 또한 “납세자가 이전가격이 독립기업 원칙에 부합함을 합리적인 주장과 증거로 입증할 경우, 입증 책임이 과세당국으로 전환되어 과세당국이 납세자의 이전가격이 독립기업 원칙에 부합하지 않음을 주장하고 그에 대한 증거를 제시해야 한다”고 규정하고 있다.

즉, 납세자가 이전가격이 독립기업 원칙에 부합함을 입증하는 합리적인 주장과 증거를 제시한 경우, 과세당국은 이에 반박하기 위해 그 근거와 증거를 제시해야만 한다.그러나 이 건 세무조사에서 청구법인은 여러 설명과 관련 자료들을 성실히 제출하였음에도 불구하고, 처분청은 쟁점수수료가 적정하지 않다는 명확한 사유나 국조법상 손금산입 요건을 충족하지 못했다는 구체적 증거를 제시하지 않고 막연히 손금에 산입되지 않는다는 의견만 되풀이하였다. 이는 「국세기본법」과 OECD 이전가격지침에 비추어 매우 부당하다.

(3) 처분청은 2015사업연도 이후 청구법인의 매출총이익률 및 영업이익률의 변동성, 판매관리비 비중 증가 등을 근거로, 쟁점수수료와 경제적 효익(수익 증대, 비용 절감) 간의 직접적인 상관관계를 확인할 수 없다는 의견이나, 국조법 시행령 제12조 제7항 제2호 및 OECD 이전가격지침(2022년판) 제7.6항에 따르면, 직접적인 상관관계 요구는 법적 요건이 아니다. 즉, 쟁점용역이 수익 증가나 비용 절감이라는 직접적인 결과를 초래했는지 여부가 아니라, 독립기업이 유사한 상황에서 해당 활동에 대해 비용을 지불할 의사가 있었는지, 또는 자체적으로 수행했을지를 기준으로 판단해야 한다.OOO 자회사가 제공한 글로벌 네트워크 접근, 시장 정보 제공, 기술 지원 등은 청구법인의 해외 매출 확대에 핵심적인 역할을 하였고, 청구법인은 이러한 지원을 통해 2022사업연도에 OOO원 규모의 매출을 달성할 수 있었다.

이는 OOO 자회사가 제공한 쟁점용역이 청구법인의 사업성과에 실질적으로 기여했음을 보여주는 명확한 사례이다. 매출 및 영업이익률의 변동성은, 오히려 쟁점용역이 제공된 기간 동안 매출이 지속적으로 증가하고, 영업이익률이 변동하더라도 상대적으로 안정적인 수준을 유지했다는 점에서, 쟁점용역의 효익을 간접적으로 입증하는 자료로 해석될 수 있다.또한, OOO 자회사가 청구법인을 대신하여 글로벌 고객과의 정기 미팅을 진행하고, 규제 및 제반 사항을 협의ㆍ관리하며, 고객의 요구사항에 맞춘 기민한 대응을 통해 고객 관계를 유지ㆍ강화하는 데 실질적인 지원을 제공하였다.

이러한 활동을 통해 청구법인은 수년간의 노력 끝에 OOO 등 글로벌 기업을 고객으로 확보할 수 있었고, 이는 OOO 자회사의 지원 없이는 달성하기 어려운 성과였다.만약 OOO 자회사의 지원이 없었다면, 청구법인은 지속적인 매출 증가 및 OOO원 수준의 매출 성과를 달성하지 못했을 뿐 아니라, 글로벌 시장에서의 입지를 강화하는 데에도 상당한 어려움을 겪었을 것이다. 따라서 쟁점용역은 청구법인의 경쟁력 유지 및 향상을 위해 반드시 필요한 용역이었다.이는 OECD 이전가격지침에서 강조하는 바와 같이, ‘독립기업이 유사한 상황에서 해당 용역을 내부적으로 수행하거나 외부에 의뢰했을 것인지’에 대한 판단 기준을 충족한다.

따라서, 국조법 시행령 및 OECD 이전가격지침의 취지에 비추어 볼 때, 쟁점용역이 직접적인 수익 증대 또는 비용 절감을 창출하지 않았더라도, 쟁점용역이 기업의 경쟁력 유지 또는 향상에 실질적으로 기여했다면 이는 benefit test를 충족하며, 적정한 용역대가로 인정되어야 한다.

(4) 처분청은 쟁점수수료의 산정 기준, OOO 자회사 임직원 급여 및 그룹 서비스 업무의 담당 비율에 대한 적정성을 청구법인이 검토하지 않았고, ‘국조법 기본통칙’ 제5-6 2.1 및 OECD 이전가격지침에서 명시하는 수준의 증빙자료를 제출하지 않았다는 이유로, 국조법 시행령 제12조 제7항의 손금산입 요건을 충족하지 못한다는 의견이나, 이는 청구법인이 제출한 충분하고 구체적인 소명자료를 간과한 채, 쟁점용역 거래의 실질 및 경제적 합리성을 종합적으로 고려하지 않은 판단이고, 손금산입을 부인할 정당한 근거가 되지 않는다.청구법인은 쟁점용역별로 용역의 성격, 발생 비용, 효익 범위 등을 종합적으로 고려하여 합리적인 배부 기준을 설정하였고, 이에 대한 근거를 이전가격 보고서 및 그룹 서비스 비용 집계표(이하 “OOO”이라 한다)를 통해 명확히 제시하였다.OOO은 단순한 집계표가 아니라, 용역 제공 법인별 기능별 서비스내역, 인력 명단 및 인력별 총 발생 비용, 비용 항목별 세부내역, 용역 성격별 배부 기준, 용역 수취자별 배부 비율 등을 포함한 정교하고 상세한 산출 자료이고, 해당 자료는 국조법 시행규칙 제28조에서 명시하는 “용역 제공 일정표, 용역 공정표, 용역 제공자 및 직원 현황, 발생 비용의 지출 항목별 명세서”의 내용을 실질적으로 모두 포함하고 있으며, 이는 용역 제공의 실재성과 적정성을 입증하는 데 충분한 자료이다.청구법인은 조사 당시에도 국조법 및 OECD 이전가격지침에서 요구하는 수준을 상회하는 자료를 성실히 제출하였고, 국조법 시행규칙 제28조 제1항 제5호에서 규정하고 있는 자료들(용역 제공 일정표, 용역공정표, 용역 제공자 및 직원 현황 등 용역을 제공한 사실을 확인할 수 있는 자료)은 용역 실재성을 확인하기 위한 예시적 자료일 뿐, 납세자가 반드시 제출해야 할 법적 의무 자료는 아니다.

해당 자료들은 과세당국이 요청할 수 있는 보조적 수단에 불과하고, 비용 산정의 정당성을 판단하기 위한 핵심 기준으로 기능하지 않는다.또한, 실제 시장에서의 독립기업 간 거래에서도 서비스 수취자가 서비스 제공자의 내부 원가 구조나 세부 공정의 적정성을 검토하는 것은 일반적이지 않으며, 이는 정상적인 거래 관행에도 부합하지 않는다.

(5) 처분청은 판례 등(조심 OOO, 서울행정법원 OOO 판결)을 인용하여 쟁점수수료의 손금산입 부인을 정당화하고 있으나, 위 판례 등은 이 건과 본질적으로 다른 상황에 적용된 사례로서, 직접적인 관련성이 없다. 위 판례 등은 해당 용역이 투자자본 보호 목적의 그룹 차원 관리 활동에 불과하거나 청구법인의 요청 없이 그룹 모법인의 일방적 요청에 따라 계약이 체결되었으며, 매출 기준에 따라 일률적으로 배분된 형식적 자문계약이었고 실제 제공된 용역의 내용이나 비용 산정의 근거가 불분명한 경우였다.반면에, 청구법인은 글로벌 영업, 전략 수립, 고객 대응 등 고도의 전문성이 요구되는 업무를 자체적으로 수행할 역량이 부족한 상황에서, 사업상 필요에 따라 청구법인이 모회사임에도 불구하고, OOO 자회사에 용역을 요청하여 계약을 체결하였고, OOO을 포함한 상세한 비용 산출 근거, 용역 제공내역, 투입 인력 및 시간, 기능별 배부 기준 및 배분 상세내역, 용역 실제 제공 관련 증빙자료 등 다양하고 구체적인 자료를 제출하였다.쟁점용역의 성격은 투자자본 보호 목적의 그룹 통제 활동이 아니라, 청구법인의 실질적인 사업 수행을 위한 전략적ㆍ운영적 지원으로서, 국내ㆍ외 매출 확대 및 고객 유지에 직접적으로 기여한 바 있다.

따라서 처분청이 인용한 판례들은 청구법인의 실제 상황과 제출된 자료의 수준을 고려할 때 이 건에 적용될 수 없는 사례이고, 이를 근거로 손금산입을 부인하는 것은 법리적ㆍ사실적 타당성이 부족한 의견이다.

(6) 처분청은 「법인세법」 제19조 제2항을 근거로 쟁점수수료가 손금 요건을 충족하지 못한다는 의견이나, 이는 국제거래에 적용되는 법령의 우선순위를 오인한 해석이다.OOO 자회사가 제공한 용역은 국제거래에 해당하고, 손금 산입 여부는 「법인세법」이 아닌 국조법의 기준에 따라 판단되어야 한다. 국조법 시행령 제12조 제7항은 용역 거래에 대한 손금 요건을 명확히 규정하고 있고, 청구법인은 해당 요건을 모두 충족하였다.한편, 처분청이 인용한 「법인세법」 제19조 제2항에 따르면, 손금 산입을 위한 요건으로 사업 관련성, 통상성, 수익 관련성을 제시하고 있고, 이는 실무 및 판례에서 손금 인정의 핵심 기준으로 해석되고 있다.

그러나 쟁점수수료의 손금 산입 여부는 국외 특수관계인과의 용역거래에 대한 정상가격 산출 기준을 명시한 국조법 시행령 제12조 제7항에 따라 판단되어야 하고, 국조법은 국제거래에 대한 과세 조정 및 이전가격 규제에 관한 특별법으로서 일반 「법인세법」보다 우선 적용된다.따라서, 국외 특수관계인과의 용역거래에 대한 손금 산입 여부를 「법인세법」 제19조를 기준으로 판단하는 처분청의 의견은 법적 효력이 없다. 그럼에도 불구하고, 청구법인이 지급한 쟁점수수료는 「법인세법」 제19조 제2항의 요건 또한 충분히 충족한다.처분청은 다국적 기업군에 속하지 않은 국내 매출 중심의 제3자 법인을 기준으로 쟁점용역이 통상적이지 않다는 의견이나, 이는 통상성 기준을 오인한 판단이다.

청구법인은 글로벌 시장을 대상으로 사업을 확장하는 화학기업으로서, 국내 매출 중심의 제3자 법인과 동일한 기준으로 비교할 수 없다.특히 청구법인의 해외 매출은 대부분 해외 현지법인을 통해 이루어지고, 이들 현지법인은 단순 재판매업자로서 통상 2∼3% 수준의 영업이익률만을 확보하고, 초과 이익은 이전가격 조정을 통해 본사인 청구법인에 귀속된다. 아래 ＜표7＞과 같이 해외 판매법인이 청구법인으로부터 매입하는 비중은 평균 72∼92%에 달하며, 이는 청구법인의 실질적 수익과 직결된다.이러한 해외 매출 확대는 현지 고객 유치 및 시장 개척을 위한 글로벌 마케팅, 기술 지원, 고객 관리 등 그룹 차원의 서비스 없이는 불가능하며, 청구법인이 그룹 서비스를 제공받는 것은 통상적인 경영 판단으로 볼 수 있다.＜표7＞ 해외 판매법인의 매입내역청구법인은 OOO 자회사로부터 제공받은 쟁점용역이 실제 사업 운영과 밀접하게 관련되어 있음을 입증하는 다수의 구체적인 증빙자료를 제출하였다.

쟁점용역은 단순한 행정적 지원을 넘어, 청구법인의 핵심 사업 활동에 실질적으로 기여한 것으로 평가된다.제출된 자문내역에는 해외 고객사 계약 협상, 전략 회의 주재, Sales 전략 자문, 기술지원 및 해외 진출 시장 정보 공유, 제품별 BU 전략 수립 및 실행, 글로벌 판매 예측 및 예산 수립, 고객 만족도 향상 및 글로벌 규제 대응 등 포함되어 있다. 이러한 활동은 청구법인의 제품별 사업부(BU) 운영, 글로벌 영업 전략, 시장 확대 및 고객 유지에 직접적으로 연결되어 있으며, 단순한 일반적 지원을 넘어 사업 수행의 핵심 기능을 보완하는 역할을 수행하였다.또한, 청구법인의 사업 구조상 해외 매출의 증가는 곧 청구법인의 실질적 이익 증대와 직결되며, 글로벌 고객 유치, 기술지원, 규제 대응 등을 위해 OOO 자회사로부터 용역을 제공받은 것은 선택이 아닌 필수적인 경영 판단이다.

이는 통상적인 글로벌 기업의 운영 방식에 부합한다.처분청이 원용한 서울행정법원 OOO 판결에서는 “내국법인의 소득 발생과 합리적인 관련이 있는 것이라면, 그와 같은 용역의 제공의 대가로 외국법인에게 지급한 비용은 법인세법 소정의 손비로서 법인의 순자산의 감소를 가져오는 손금에 해당한다고 보아야 할 것”이라고 판시하고 있다. 이는 용역이 내국법인의 사업 수행과 합리적인 연관성이 있다면, 수익관련성을 인정할 수 있다는 법원의 판단이다.설령, 「법인세법」 제19조를 기준으로 판단하더라도 청구법인이 제공받은 쟁점용역은 통상적인 기업활동의 일환으로 이루어진 것이고, 실제 사업 수행과 밀접하게 관련되어 있으며, 그 결과로 실질적인 효익이 발생하였음을 다양한 자료를 통해 입증하였다. 따라서 「법인세법」상 손금 요건 역시 충분히 충족된다.

(7) 처분청은 청구법인의 매출 대부분이 국내 매출이며, 해외 매출은 주로 해외 자회사에 대한 판매에 불과하다고 전제하고, OOO 자회사가 청구법인의 국내 매출에 실질적으로 관여하지 않았음에도 불구하고 국내 제3자 매출액 기준으로 쟁점수수료가 배분되었다는 의견이며, 쟁점용역을 해외 판매 관련 자문에 한정하여, 청구법인의 국내 제3자 매출과는 무관하고 OOO 자회사가 청구법인에 불필요한 용역을 제공하고 비용을 전가한 것에 불과하다고 평가하고 있다.그러나 쟁점수수료의 배부기준은 국내 제3자 매출액이 아니라 국내 및 해외를 포함한 ‘전체 제3자 매출액’이다.

아래 ＜표8＞과 같이 청구법인은 국내 고객뿐만 아니라 해외 제3자 고객에게도 직접 매출을 발생시키고 있고, 해외 제3자 매출은 전체 제3자 매출의 약 30∼40% 이상을 차지하여 단순 부수적이거나 미미한 비중이 아니다. 최근 몇 년간 국내 및 해외 사업 확장이 지속됨에 따라, OOO 자회사가 수행한 글로벌 전략, 기술 자문, 시장 확대 지원 등 쟁점용역은 국내 및 해외 매출 확대 모두에 직접적으로 기여하였다.＜표8＞ 청구법인의 제3자 매출내역위와 같이 세무조사 대상인 2019∼2023사업연도에 청구법인의 해외 제3자 매출은 전체 제3자 매출의 약 32.7%∼42.8%를 차지하고, 이는 청구법인의 사업에서 중대한 비중을 차지한다.2015∼2022사업연도까지 청구법인의 전체 제3자 매출은 약 101% 증가(OOO)하였고, 그 중 해외 제3자 매출은 약 839% 증가(OOO)했다.

또한 제3자 매출에서 해외 매출 비중은 9.1%에서 42.4%로 약 33.3%p 확대되었다. 이는 OOO 자회사가 제공한 전략적ㆍ기술적ㆍ경영적 지원 서비스가 국내ㆍ외 시장 확대와 글로벌 경쟁력 강화에 실질적으로 기여했음을 명확히 입증한다.

(8) 청구법인의 국내 영업조직은 대부분 학사 학위 소지자로 구성되고, 국내 영업 및 고객 관리, 공급망 관리, 대리점 관리 등 주로 국내 현장 운영 중심의 업무를 수행하고 있다. 기술 서비스 측면에서도 애플리케이션 지원, 고객 기술 요청 대응, 제품 승인 조율 수준에 한정되어 있고, 제품 믹스 전략, 포트폴리오 전략 수립, 해외 및 국내 고객사 민감 가격 협상 등 전략적ㆍ전문적 고도 기능은 수행할 수 없다.반면, OOO 자회사의 BU 리더 대부분은 박사 또는 석사 학위를 소지하고 있고, 화학 분야의 전문 지식과 풍부한 실무 경험을 갖추고 있다.

또한, 글로벌 사업 관리, 전략 기획, 리더십 프로그램 수행 등 고도화된 전문 역량을 보유한 핵심 인력으로 구성되어 있다. 이들 BU 리더는 글로벌 전략 수립, 시장 분석, 제품 기술ㆍ규제 대응, 가격 전략, 신사업 추진 등 국내 영업조직이 수행할 수 없는 전략적ㆍ전문적 기능을 담당하며, 학력, 경력, 전문성, 책임 범위 등에서 본질적으로 차별화된다.따라서 아래 ＜표9＞와 같이 OOO 자회사의 BU 리더들이 제공하는 전략ㆍ기술ㆍ글로벌 사업관리 기능은 국내 영업조직의 업무와 중복되지 않고, 국내 영업조직이 보유하지 못한 전략적 자문 및 전문 지원을 제공한다.

이러한 전문적 지원은 청구법인의 국내ㆍ외 제3자 매출과 직접적으로 연관되며, 경쟁력 확보와 시장 확대에 실질적으로 기여한다.＜표9＞ 쟁점용역과 청구법인 사업 간의 관련성(9) 처분청은 청구법인이 “국내 매출은 청구법인의 자체 영업조직에서 수행하였으며, OOO 자회사로부터 용역을 제공받지 않았다”라고 진술했고, 이를 근거로 쟁점용역이 실제 제공되지 않았다는 의견이나, 청구법인의 실제 진술은 “국내 고객 위주로 영업을 하고 있다”는 취지였을 뿐, OOO 자회사로부터 용역 제공 자체를 부인한 것이 아니다.

국내 영업은 국내 영업팀이 수행하지만, 이는 OOO 자회사가 수립한 그룹 전략에 따른 실행에 불과하다. 또한 동일한 직원이 “청구법인은 모회사로서 수행해야 하는 다양한 기능을 위한 인력과 전문 역량, 경영 노하우가 부족하여, 이를 국내 인력으로 자체적으로 충당하기 어렵고, 제3자가 서비스를 제공하기 위해서는 청구법인의 사업과 내부 사항을 매우 깊이 이해해야 하므로 실질적으로 동일한 용역을 제공하는 것은 어렵다”고 진술한 사실은 간과했다.

이에 따라, 청구법인이 국내 인력으로 해당 기능을 수행했다면 발생했을 비용을 자체적으로 부담해야 했으나, 국내에서는 이를 수행할 수 있는 제3자가 존재하지 않아, 필요한 역량을 갖춘 해외 인력을 활용하고 이에 대한 비용을 지급할 수밖에 없었음을 명확히 밝혔다.즉, 독립적인 제3자가 동일 수준의 서비스를 제공하기는 현실적으로 어렵기 때문에, 청구법인은 OOO 자회사로부터 쟁점용역을 제공받음으로써 실제로 이익을 취하고 있음을 처분청에 진술하였음을 확인할 수 있다.아래 ＜표10＞과 같이 세무조사 대상인 2019∼2023사업연도에 청구법인의 상위 10대 고객 중 5개는 글로벌 고객(OOO)으로, 2023년 기준 이들 글로벌 고객은 청구법인의 전체 제3자 매출의 약 26%, 상위 10대 고객 매출의 약 65%를 차지했다.＜표10＞ 청구법인의 상위 10대 고객사 매출내역이러한 글로벌 고객은 OOO 자회사의 글로벌 운영 구조와 A 서비스 없이는 확보하거나 유지할 수 없었다.

2015∼2023사업연도까지 글로벌 고객사 매출은 크게 증가했으며, OOO와 같은 신규 글로벌 고객도 확보되었다. 이는 OOO 자회사가 제공한 전략적ㆍ기술적ㆍ경영적 지원이 청구법인의 글로벌 확장과 경쟁력 강화에 실질적으로 기여했음을 명확히 입증한다.해외 제3자 매출의 급증과 글로벌 고객 확보는 단순한 ‘반사이익’이 아니라, OOO 자회사의 전문적 지원 덕분에 가능해진 직접적 결과이다. 청구법인은 글로벌시장 인텔리전스, 규제 모니터링, 포트폴리오 전략 등 핵심 기능을 자체적으로 수행할 역량이 없었고, 이는 독립기업이라도 유사한 상황에서 외부에서 구매했을 서비스이다.

따라서 쟁점용역은 청구법인의 사업 운영에 필수적이며, 독립기업원칙에 부합한다.처분청은 OOO 자회사가 제공한 쟁점용역의 혜택이 해외 판매법인에 직접 귀속되었다는 의견이나, 이는 청구법인의 이익 귀속 구조를 반영하지 않은 해석이다. 해외 매출이 증가하더라도, 그로부터 발생하는 대부분의 경제적 이익은 해외 판매법인이 아닌 청구법인에 귀속된다. 해외 판매법인은 단순 재판매 기능만 수행하므로 제한된 수준(1∼3%)의 영업이익만을 확보하고, 실질적 가치 창출 효과는 청구법인에게 귀속된다.결론적으로, OOO 자회사가 제공한 쟁점용역이 해외 판매법인의 매출 확대에 일부 기여하였다 하더라도, 그 경제적 효과는 실질적으로 청구법인에게 귀속된다.

따라서 처분청의 “서비스 혜택이 해외 판매법인에 주로 귀속된다”는 의견은 B그룹의 이전가격 정책과 경제적 실질을 반영하지 못한 사실오인에 기초한 의견이다.또한, 처분청은 OOO만으로는 용역 제공 기간, 제공 내용, 관여자 등 핵심 사항을 확인할 수 없다는 의견이나, 실제로 OOO에는 용역 제공 법인별ㆍ기능별 서비스 부서, 인력 명단 및 인력별 총 발생 비용과 업무 담당 비율, 비용 항목별 세부내역, 용역 성격별 배부 기준, 용역 수취자별 배부 금액가 포함되어 있어, 용역 제공의 실재성과 수수료 산정의 적정성을 충분히 입증할 수 있다.

각 직원의 이름, 직급, 소속 법인ㆍ부서 정보를 통해 수행한 서비스 유형(용역 공정표)과 용역 제공연도(용역 일정표) 확인도 가능하다.처분청은 용역 제공 일정표, 공정표 등 자료의 제출이 필요하다고 주장하나, 이는 개별 프로젝트 단위로 수행되는 용역에 적용되는 요구 기준이다. 그러나 본 건 쟁점용역은 연간 단위로 지속적으로 제공되는 경영ㆍ전략ㆍ기술ㆍ영업 지원 활동으로 특정 프로젝트로 구분되는 성격이 아니므로, 개별 일정표나 공정표와 같은 자료를 요구하는 것은 해당 서비스의 성격에 비추어 합리적이라고 보기 어렵다.청구법인은 해당 연도 제공 용역내역과 관련한 이메일, 회의록 등 구체적 증빙 자료를 별도로 제출하였고, 이를 통해 OOO 상의 정보와 함께 용역 제공 실재성과 수수료 산출 적정성을 충분히 입증하였다.특히, 2024년 11월 18일 세무조사 과정에서 조사반과의 별도 미팅에서는 OOO을 활용하여 전체 산출 과정을 단계별로 시연하고 연도별 세부 자료를 추가 제출함으로써, 그룹 서비스 비용 산출과 배분 과정이 적정하고 객관적으로 이루어졌음을 입증하였다.

나. 처분청 의견(1) 국조법 제12조 제1항은, 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래로 인정받기 위해서는 기본적으로 사업상 필요성이 인정되어야 하고, 정상가격 산출 시 그 용역 제공을 위하여 발생한 비용이어야 함을 규정하고 있고, 같은 조 제7항은 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래에서 용역거래비용을 손금으로 인정받기 위해서는 ① 사전에 체결된 약정에 따라 실제 용역이 제공될 것, ② 용역수취인이 추가적인 수익 또는 비용절감을 기대할 수 있을 것, ③ 동일한 용역을 자체적으로 수행하거나 다른 제3자로부터 제공받지 않을 것, ④ 위 ①, ②을 증명하는 문서를 보관ㆍ비치할 것을 요구하고 있다.이러한 국조법 규정을 종합하여 보면, 손금산입되는 거주자와 국외특수관계인 간의 용역의 경우 먼저 사업상 필요성이 인정되는 용역으로서 사전 약정의 체결 및 그에 따른 용역이 실제 제공되어야 하며, 용역제공으로 인해 용역수취인이 추가적인 수익 또는 비용절감을 합리적으로 기대할 수 있어야 하고, 해당 용역이 중복되면 안 된다.이렇게 거주자와 국외특수관계인 사이의 용역거래가 정상적인 용역거래로 인정될 경우, 용역비용을 손금으로 인정받기 위해서는 그 용역 제공을 위해 발생한 비용으로서 국조법에 규정된 산출방법에 따라 산정된 비용이어야 한다.

(2) 쟁점수수료는 국조법 시행령 제12조 제7항의 요건을 충족하지 못하므로 정상가격으로 볼 수 없다.국조법에 의하면, 과세당국은 청구법인의 어느 한 쪽이 국외 특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다고 규정하고 있다. 특히 국조법 시행령 제12조 제7항(舊 국조법 시행령 제6조의2 제1항)은 거주자와 국외 특수관계인 간의 용역거래의 가격을 정상가격으로 보아 손금에 산입할 수 있는 요건을 구체적으로 명시하고 있고, 그 중 하나의 요건이라도 충족하지 못할 경우, 위 시행령에 따른 정상가격으로 볼 수 없게 된다.(가) 용역을 제공받는 자가 제공받은 용역으로 인하여 추가적으로 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있어야 한다.청구법인은 2014년 OOO 소재 I(現 OOO 자회사)와 경영자문계약(Service Agreement)을 체결하여 쟁점용역을 제공받고 있는데, 청구법인은 2014.1.1.(유효일) OOO 자회사와 경영자문 용역에 대한 계약을 체결하였고, 쟁점수수료 지급 이후 해외 판매법인의 매출이 증가하여 쟁점용역이 청구법인이 모회사로 있는 B그룹의 수익성 향상에 기여하였으며, 실질적인 서비스 효익을 누리는 주체가 청구법인이라고 주장하나,아래 ＜표11＞과 같이 쟁점수수료를 지급한 2015사업연도 이후 ① 매출총이익률, ② 영업이익률이 연도별로 크게 변동하는 것으로 확인되는 등 쟁점수수료와 경제적효익의 직접적인 상관관계를 확인할 수 없고, 또한 쟁점수수료가 수익 증대와 직접적인 연관성을 확인할 수 없음에도, 매년 고액의 쟁점수수료를 지급하면서 용역 대가의 적정성에 대한 검증을 하지 않았다.＜표11＞ 매출총이익률 및 영업이익률 등이처럼 OOO 자회사로부터 쟁점용역이 제공된 2015사업연도 이후 매출총이익률 및 영업이익률이 연도별로 크게 변동하는 것으로 확인되고, 매출액 대비 판매관리비 비중이 오히려 증가하고 있어 자문용역 제공으로 인하여 기대되는 추가적인 수익 증대 또는 비용 절감이 있었다고 보기 어렵다.(나) OOO 자회사는 그룹 서비스 인원의 인건비를 집계하여 그룹 서비스 자문용역 종류별로 각기 다른 배부기준(Allocation Key)을 적용한 금액을 청구법인에 청구하였으나, 용역대가 산정 기준의 적정성을 인정할 수 없다.청구법인에서 제출한 쟁점수수료 산출내역에 의하면, 2019～2023사업연도별 B그룹 해외현지법인의 OOO 등 부문별 서비스 수수료 금액을 배분기준에 따라 배분한 집계표만 제출되었다.

청구법인은 B그룹의 최종 모회사로, OOO 자회사를 100% 간접소유하고 있는 법인이지만, 용역료 산정의 기초가 되는 OOO 자회사의 임ㆍ직원 급여의 결정 과정이나 적정성 여부에 대해 검토한 바가 없고, 급여 금액에 대한 검증 절차를 진행한 사실이 없다.B그룹 각 계열사 소속 직원의 그룹서비스 업무 담당비율은 직원별로 10%～100%이며, 이러한 업무 담당비율은 OOO 자회사에서자체적으로 산정한 것으로 청구법인에서 그룹서비스 업무 담당비율의적정 여부에 대한 검토가 이루어지지 않았다.(다) ‘국조법 기본통칙’ 5-6의2…1(경영자문료의 손금산입)에 의하면, “시행령 제6조의2 제1항 제1호에 따라 용역을 실제로 제공한 때는 용역제공 일정표, 용역공정표, 용역제공회사 및 직원현황, 발생비용 명세서 등의 자료에 의하여 용역을 제공한 사실이 확인되는 경우를 말한다”고 명시하고 있으나, 청구법인은 OOO 자회사로부터 쟁점수수료와 관련한 용역제공 일정표, 용역공정표, 용역제공 상세 목록 등을 제출받아 적정성 여부에 대한 검토가 이루어지지 않은 것으로 확인된다.청구법인과 국외 특수관계자인 OOO 자회사 간의 쟁점용역을 인정하기 위해서 국조법 시행령 제12조 제7항 각호의 요건을 모두 충족하여야 하나, 청구법인이 제출한 자료만으로 해당 법령의 요건을 모두 충족하였다고 볼 수 없다.2017년 OECD 이전가격 가이드라인 ‘다국적 기업과 과세당국을 위한 이전가격지침서’ 내용 중 제7장 ‘그룹 내부 용역에 대한 특별고려’에서 자문용역과 관련한 내용을 제시하고 있는바, 증빙의 제출을 요하는 것은 법률상 제출에 대한 의무뿐만 아니라, 실제 적정한 용역이 제공되었는지를 판단하는 데 필수적인 서류임을 확인할 수 있으나, 청구법인에서 제출한 자료만으로는 적정한 용역이 제공되었는지 확인할 수 없다.(라) 쟁점용역을 증명하는 문서를 보관ㆍ비치하고 있어야 한다.청구법인은 그룹 서비스 용역계약서(Service Agreement), 그룹 서비스 수수료 산출내역, 그룹 서비스 설명자료, 이메일 번역본 등을 제출하였으나, 그룹 서비스 용역에 따른 경제적 효익, 용역제공 시간의 집계 및 구분내역 등 쟁점용역의 실재성과 대가의 정상가격 여부를 입증할 자료를 제출하지 않았으므로 위 요건을 충족하지 못하였다.

(3) 쟁점수수료는 「법인세법」 제19조의 손금요건을 충족하지 못하고 있다.(가) 「법인세법」 제19조 제2항은 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것을 손금으로 규정하고 있고, 일반적으로 용인되는 통상적 비용이라 함은 청구법인과 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 한다.내국법인이 동일한 다국적기업군에 속하는 외국법인으로부터 용역을 제공받은 경우에, 동일한 다국적기업군에 속하지 않는 제3의 법인이라도 그러한 용역을 제공받기 위하여 대가를 지급할 것으로 예상되고, 그 용역이 출자회사의 주주로서의 지위에서 제공되는 것이 아니라 내국법인의 사업활동을 위한 것이며, 내국법인의 소득발생과 합리적인 연관성이 있는 것이라면, 그와 같은 용역의 제공의 대가로 외국법인에게 지급한 비용은 「법인세법」의 손비로서 법인의 순자산의 감소를 가져오는 손금에 해당한다고 보아야 한다(서울행정법원 2011.11.4. 선고 2010구합39663 판결).따라서, 쟁점수수료는 ① 동일한 상황에 있는 법인도 쟁점수수료를 지급할 것으로 예상되는 점(통상성), ② 쟁점용역이 청구법인의 사업활동을 위한 것이라는 점(사업관련성), ③ 쟁점수수료의 지급과 내국법인의 소득발생이 합리적으로 관련되어 있다는 점(수익관련성) 등의 손금 요건을 충족하지 않는다.(나) (통상성) 청구법인에서 제출한 개별기업보고서, 조사 당시 재경팀 직원과의 문답서에 의하면 청구법인의 기존 국내 거래처에 대한 매출은 청구법인 소속 영업부서 직원들이 기존 거래처를 방문하는 방식으로 관리하고 있고, 쟁점용역은 거래처 유치, 새로운 고객발굴 등 글로벌 영업ㆍ사업관리 중 해외 판매분과 관련된 것으로 해외 현지법인(판매법인)의 업무와 관련된 경영자문용역으로 확인된다.청구법인은 영업관리 업무를 관리하는 별도의 영업부가 존재하고, 청구법인의 국내 매출은 기존 국내 거래처이며 국외 매출은 특수관계자인 해외 현지법인이 대부분이라는 점에서 쟁점수수료의 통상성은 인정되지 않는다고 할 것이며, 동일한 상황에 있는 법인도 지급할 것으로 예상되는 자문용역으로 볼 수 없다.(다) (사업관련성) 청구법인은 쟁점용역을 제공받은 근거로 그룹 서비스 용역계약서(Service Agreement), 그룹 서비스 수수료 산출내역, 그룹 서비스 설명자료, 이메일 번역본을 제출하였으나, 청구법인의 사업활동과 관련된 것처럼 보이는 개괄적인 자료만을 제출하고 있을 뿐, 실제 사업활동과 관련 되었다는 점을 입증할 수 있는 직접적이고 구체적인 증빙은 제출하지 않고 있다.(라) (수익관련성) 쟁점수수료를 지급한 이후 회사 수입금액과 쟁점수수료 부담액 간에 직접적인 상관관계가 성립하지 아니하고, 매출총이익률 및 영업이익률이 연도별로 크게 변동하는 것으로 확인된다.이처럼 쟁점 용역대가를 지급한 2015사업연도 이후 매출총이익률 및 영업이익률이 연도별로 크게 변동하고, 매출액 대비 판매관리비 비중이 오히려 증가하고 있어 쟁점수수료 지급으로 인하여 기대되는 추가적인 수익증대 또는 비용 절감이 있었다고 보기 어렵다.청구법인은 OOO 자회사로부터 제공받은 쟁점용역으로 청구법인의 국내ㆍ외 매출 발생에 상당한 기여를 제공받았다고 주장하나, 이를 입증할 구체적인 수익 증가 또는 비용절감 효과에 대해서는 전혀 자료를 제시하지 못하고 있다.

청구법인은 용역제공의 실재성, 제공받은 용역의 비용 산출근거 및 상세내역, 각 항목별로 청구한 용역 대가의 적정성, 경제적 효익 등에 대하여 구체적인 입증자료를 제출하지 못하였으므로 직접적인 수익관련성을 인정할 수 없다고 보아야 한다.

(4) 쟁점수수료는 청구법인 및 해외자회사(일부 자회사에 대하여는 청구 자체가 없었음)의 제3자 매출액에 따라 산정된 지급수수료로서, 청구법인과 OOO 자회사 사이의 용역거래에 대한 수수료 중 일부인 제품군별 사업서비스 용역수수료 지급액이다. 그런데 청구법인의 매출은 국내 제3자 매출과 해외 자회사(국외특수관계인) 매출이 주된 매출이고, 해외 제3자 매출은 미미하다. 쟁점수수료는 청구법인의 국내 제3자 매출액에 따라 배분되었는데, 정작 OOO 자회사는 청구법인의 국내 매출에 별다른 관여를 하지 않았다.즉, 쟁점용역은 글로벌 영업ㆍ사업관리 중 해외판매분과 관련된 것으로서 해외 현지법인(청구법인의 해외자회사로서 판매법인)의 업무와 관련된 자문용역에 해당하고, 청구법인의 주장 자체로도 OOO 자회사는 해외거래처(해외 자회사의 거래상대방)에 대한 정보제공 등을 하였다는 것으로서 청구법인의 국내 제3자 매출과의 연관성이 없다.

바로 이 점에서 OOO 자회사의 용역서비스 원가를 청구법인의 국내 제3자 매출액에 따라 배분하는 것은 용역의 실제 제공 여부는 물론 그 배분 기준에도 맞지 않으며 아무런 연관성이 없는 OOO 자회사의 비용을 청구법인에 전가하는 결과가 되어 정상적인 용역거래 및 그 대가로 볼 수 없다.따라서 쟁점용역은 청구법인의 국내매출과는 연관성이 없어 청구법인의 사업상 필요와 무관하다. 오히려 쟁점용역은 그 효익을 그대로 받게 되는 해외자회사의 사업상 필요한 용역으로서 해외자회사가 부담하여야 할 비용일 뿐이다.

(5) 청구법인은 OOO 등의 자료를 제출하였고, 이 자료를 통해 쟁점용역이 실제 제공된 사실이 입증된다고 주장하나, 쟁점용역이 제공된 사실을 입증하는 자료는 해당 자료 자체를 통해 용역제공 기간, 제공된 용역의 구체적인 내용, 관여자 등을 알 수 있는 자료여야 하는 것인데, OOO은 OOO 자회사의 발생 비용 및 그 비용배분에 대한 자료일 뿐 이를 통해 어떤 용역이 어느 기간 동안 누구에 의해 어떻게 이루어졌는지 전혀 알 수 없다.뿐만 아니라, 청구법인이 제시한 이메일 등의 내용은 청구법인의 국내 매출과 연관된 부분이 아니고, 단순한 이메일을 통해 자문이 있었다고 하여 거액의 용역수수료에 대한 용역이 제공되었다고 볼 수 없음은 분명하다.용역제공이 있었다면 당연히 존재하여야 할 용역제공 결과물이나 수익성 검토자료가 없을 뿐만 아니라 OOO 자체로도 어떤 용역이 어떤 공정에 따라 제공된 것인지 알 수도 없다.

결국 용역의 실재성과 관련하여 청구법인은 전혀 입증하지 못하고 있다.또한, 청구법인은 용역의 실재성에 대한 입증책임이 처분청에게 있다고 주장하나, 이러한 주장은 청구법인이 제출한 자료에 의해 용역의 실재성이 입증되었음을 전제로 하는 것인데, 위와 같이 청구법인은 쟁점용역의 실재성에 대하여 용역제공 결과물 등 용역의 실재성에 대한 기본적인 입증자료 자체를 제출하지 않았고, 쟁점용역이 실제 제공되었는지 여부 자체가 확인되지 않으므로 그 전제 자체가 잘못된 주장이다.이와 같이 청구법인이 세무조사 시 제출한 OOO 자회사의 비용발생 및 비용배분에 관한 자료 등으로 용역이 실제 제공되었다고 볼 수 없음은 명백하고, 이들 자료를 통해 용역의 실제 제공 사실이 입증되었다는 청구법인의 주장은 아무 근거없는 자의적이고 공허한 주장에 불과하다.

(6) 쟁점수수료 지급에 따른 추가적인 수익이나 비용절감에 대한 합리적 기대 역시 존재하지 않는다.국조법 시행령 제12조 제7항 제2호의 추가적인 수익 발생이나 비용절감에 대한 기대는 단순하고 막연한 기대가 아닌 합리적인 기대를 의미하는데, 쟁점용역이 청구법인의 국내 제3자 매출을 증가시킬 것이라고는 도저히 생각할 수 없다(왜냐하면 쟁점용역은 청구법인의 국내 매출에 대한 자문 자체가 아니고, 청구법인의 국내 매출은 청구법인이 자체적으로 수행하였기 때문에 너무도 당연한 부분이다).나아가 청구법인은 OOO 자회사로부터 쟁점용역을 받으면서도 청구법인 자체의 영업조직은 그대로 유지하고 자체 영업조직을 이용하여 영업을 하였으므로, 비용절감의 합리적 기대 또한 인정될 수 없다.

오히려 해외 자회사의 경우 OOO 자회사로부터 용역을 받으면서 영업조직의 축소 또는 폐지를 통한 비용절감을 기대할 수 있었던 상황으로 보인다. 따라서 쟁점 용역을 받는다고 하여 청구법인이 추가적인 수익발생 또는 비용절감을 합리적으로 기대할 수 있을 것이라고 볼 여지도 없다.청구법인은 국조법 제12조 제7항 제2호는 직접적인 수익 증대 또는 비용절감을 의미하는 것이 아니라 이를 기대할 수 있다는 것으로서, 청구법인은 OOO 자회사가 글로벌 네트워크 접근, 시장정보 제공, 기술지원 등의 용역을 제공하여 청구법인의 해외 매출 확대에 핵심적인 역할을 하였고, 이를 토대로 2022년 OOO원 규모의 매출을 달성하게 하였으므로 실질적인 기여를 하였다고 볼 수 있어 위 요건을 충족한다고 주장한다.그러나 청구법인의 해외 매출 확대는 해외 자회사의 매출증가로 인한 반사적 이익일 뿐이므로, 이를 이유로 쟁점용역이 실질적 기여를 하였다고 볼 수 없다.

즉 해외 자회사가 OOO 자회사로부터 용역을 제공받아 매출이 증가되었고, 이로 인해 해외 자회사의 공급처인 청구법인의 해외자회사에 대한 매출이 증가한 것이며, 해외자회사의 매출증가로 인한 이익은 해외자회사에 귀속되므로 쟁점용역은 해외자회사의 매출에 기여한 것이다. 따라서 쟁점용역으로 인한 비용은 해외자회사에 배분되어야 하는 것이지 이를 반사적 이익을 얻은 청구법인에 배분한다는 것은 납득하기 어려운 주장이다.

(7) 청구주장과 같이 독립기업 간 쟁점용역과 같은 용역거래가 이루어졌을 것으로 볼 수 없다.거주자와 국외특수관계인 간의 용역의 제공 여부를 판단할 때에는 독립기업원칙에 따라 독립된 기업이 다른 독립된 기업에게 자신을 위하여 수행한 활동에 대해 그 대가를 지불할 용의가 있는 거래인지 여부를 고려하여야 한다. 이 건의 경우 비용의 배분은 청구법인의 국내 제3자 매출액에 따라 배분되었는데, 정작 쟁점용역은 청구법인의 국내 제3자 매출과 무관한 용역이므로, 이러한 상황에서 독립기업 간 거래라면 청구법인이 쟁점용역을 제공받거나 그 대가를 지급하지 않을 것이라는 점은 분명하다.특히 독립기업 사이의 거래라면 제공된 용역의 실제 기여도와 지급된 비용을 검토하여 용역의 필요성, 용역대가의 적정성을 검토하였을 것이나, 청구법인은 OOO 자회사로부터 쟁점용역을 제공받으면서 이러한 기본적인 검토 자체를 한 사실이 없고, OOO 자회사의 비용배분의 적정성에 대하여도 일체의 검토나 이의를 한 사실 자체가 없다.

바로 이런 점에서 쟁점 용역의 경우 독립기업의 원칙에 따르면, 그 대가지급의 적정성을 인정할 수 있는 용역에 해당하지 않음은 분명하다.

(8) 쟁점수수료는 비용배분의 합리성이 없다.(가) 그룹내부 간 용역이 제공된 것으로 판단된다고 하더라도 그 지급액이 독립기업원칙에 부합하는지를 판단하여야 하는데(OECD 이전가격지침 제7.19항), 쟁점수수료는 쟁점용역과 전혀 무관한 청구법인의 국내 제3자 매출액을 기초로 하여 배분된 것이므로 독립기업원칙에 따르더라도 그와 같은 기준으로 배분된 비용을 부담하지 않을 것임은 분명하다.청구법인은 OOO을 통해 구체적으로 어떤 검토를 하였다는 것인지 밝히지 않고 있고, 청구법인의 재경팀 직원은 그룹 서비스를 디테일하게 계산하는 로직은 없고 OOO 자회사가 주는 인보이스에 따라 수수료를 지급하고 있다고 진술하였으므로, OOO을 통해 수수료 산출의 적정성을 검토하였다는 청구법인의 주장은 사실이 아니다.

뿐만 아니라 OOO 만으로 그룹 서비스 업무 담당비율 산정 근거도 알 수 없고, 관련 비용 책정의 적정성도 알 수 없으므로, OOO을 검토하였다고 하여 적정성에 대한 검토가 이루어졌다고 볼 수도 없다.또한 청구법인은 거래관행을 주장하나, 과도한 서비스수수료를 청구할 시에 서비스를 제공받는 회사가 그 산정내역의 요구 및 이를 검토하는 것은 이례적인 일이 아니므로 이 부분 또한 맞지 않다.(나) 한편, 청구법인이 주장하는 배분 기준에 따르더라도 제3자 매출이 있는 해외자회사에 대하여는 제3자 매출액에 따른 비용을 배분하여야 한다.그런데 쟁점수수료는 제품군별 해당 제품을 취급하는 B그룹 소속 모든 계열사에 분배되어야 함에도, 중국에 위치한 자회사 SWSA-CN(2021년 4월 매각) 및 SWDM-CN(2021년 4월 개업)에는 청구한 적이 없으며, 합작회사였던 아랍에미리트 자회사 SWDM-AE에는 해당회사 지분을 100% 확보한 2021년부터 청구하기 시작했다.이러한 OOO 자회사의 비용배분은 스스로의 기준에도 맞지 않는 배분으로서 자의적인 배분이며, 용역과 전혀 무관한 청구법인의 국내 제3자 매출액을 기준으로 거액의 수수료를 부과한 것이어서 비용배분의 합리성 역시 전혀 없다.(다) 청구법인은 OOO, 용역 제공 직원 명단 및 투입 시간, 이전가격 보고서 및 벤치마킹 자료, 이메일, 회의록, 발표자료, 보고서 등을 제출하였으며, 이러한 자료는 위 법령에 부합하는 증빙자료에 해당하고, 이를 통해 용역의 실제 제공 사실이 입증되었다고 주장하면서 OECD 이전가격지침 제4.13항에 따라 납세자가 이전가격이 독립기업의 원칙에 부합함을 합리적인 주장과 증거로 입증할 경우 입증책임은 과세당국으로 전환된다고 규정하고 있으므로, 그 이외의 자료 제출을 요구하는 것은 부당하다고 주장한다.그러나 청구법인의 위 주장은 용역의 실제 제공 사실에 대한 입증자료 자체를 전혀 제출하지 않은 상황에서 자의적으로 용역의 실제 제공 사실이 입증되었다는 판단하에 하는 주장이므로 그 전제 자체가 잘못된 주장이다.실질적으로 청구법인은 단지 위 자료로서 용역의 실제 제공 사실이 입증되었다고만 주장할 뿐, 어느 기간 동안 누구에 의해 어떤 용역이 제공되었으며, 그 결과물이 무엇인지조차 밝히지 못하고 이에 관한 자료 역시 제출하지 못하고 있으므로 위와 같은 청구법인의 주장은 아무 근거가 없는 자의적인 주장임은 분명하다.나아가 국조법 제12조 제7항 제4호는 명시적으로 “제1호 및 제2호의 사실을 증명하는 문서를 보관ㆍ비치하고 있을 것”이라고 규정하여 납세자의 관련 자료 제출의무를 규정하고 있고, OECD 이전가격지침 역시 동일하다.

따라서 청구법인은 단지 정상가격 산출을 위한 자료가 아니라 용역의 실제 제공 사실을 입증할 자료를 제출할 의무가 있음에도 이 의무를 위반한 것이다.한편, 청구법인은 「국세기본법」 제81조의3에서 납세자의 성실성을 추정하고 있으므로 청구법인이 제출한 자료는 진실한 것으로 추정되어야 하고, 그에 대한 반증은 처분청에 있다는 취지로도 주장하는데, 위 주장은 관련 규정을 완전히 오해한 주장이다.이 건에서 처분청은 청구법인에 용역의 실제 제공 사실에 관한 자료 제출을 요구하였으나 그 자료를 제출하지 않은 것이므로, 청구법인이 제출한 자료 자체가 없어 제출자료의 진실성 추정과는 전혀 무관할 뿐만 아니라, 자료제출을 하지 않은 청구법인의 성실성을 추정할 여지도 전혀 없다.

(9) 이 건 처분은 청구법인이 OOO 자회사에 지급한 전체수수료 중 일부를 부인한 것이다.청구법인은 OOO 자회사에 주주활동, A, CFA(재무ㆍ회계관리), GCO(글로벌 기업운영), 외부구입(특수컨설팅, ERP 도입 등), 글로벌 준법감시, 간접비 등의 항목으로 수수료를 지급하여 이를 검토한바, A 수수료 중 제3자 제품별 매출액 기준 배분금액의 수수료(쟁점수수료)는 국조법 시행령 제12조의 요건을 구비하지 못하였고, 추가적으로 그룹차원에서 전세계 제품군별 매출액에 대하여 A 수수료를 산출하여 배분하여야 함에도 중국 청도 소재 자회사(SWSA-CN, SWDM-CN)에는 수수료를 배분ㆍ청구하지 않았고, UAE 소재 자회사(SWDM-AE)에도 2020년 A 수수료가 배분ㆍ청구되지 않는 등의 사정이 확인되어 2019∼2023사업연도 중 OOO 자회사에 지급한 A 수수료 중 제3자 제품별 매출액 기준 배분금액의 수수료에 대하여 손금부인하였다.즉, 이 건 처분의 원인인 쟁점수수료는 청구법인이 OOO 자회사에 지급한 각종 수수료 중 A 수수료의 일부로서, 청구법인은 쟁점용역의 필요성, 실재성 등과 관련하여 OOO 자회사 BU리더의 경력과 직무, 그룹 서비스 비용 집계표(OOO) 등을 통해 충분히 입증되었다고 주장하나, 이는 청구법인의 독자적 주장에 불과할 뿐이다.

(10) 쟁점수수료의 상당부분은 청구법인의 국내 제3자 매출액에 따라 배부된 것으로서, 청구법인의 해외 제3자 매출의 비중은 높지 않다(이는 청구법인의 재경팀 직원의 진술에서도 확인된다).쟁점용역은 글로벌 영업ㆍ사업관리 중 해외판매분과 관련된 것으로서 해외 현지법인(청구법인의 해외자회사로서 판매법인)의 업무와 관련된 경영자문용역에 해당하고, 청구법인 주장 자체로도 OOO 자회사는 해외거래처(해외 자회사의 거래상대방)에 대한 정보제공 등을 제공하였다는 것으로서 청구법인의 국내 제3자 매출과의 연관성이 없음은 분명하다.

바로 이 점에서 OOO 자회사의 용역서비스 원가를 청구법인의 국내 제3자 매출액에 따라 배분하는 것은 용역의 실제 제공여부는 물론 그 배분기준에도 맞지 않으며 아무런 연관성이 없는 OOO 자회사의 비용을 청구법인에게 전가하는 결과가 되어 정상적인 용역거래 및 그 대가로 볼 수 없다.청구법인은 OOO 자회사의 인력이 국내 영업조직의 인력과 다르다고 주장하고 있으나, 청구법인이 제시한 국내 영업조직의 주요업무ㆍ책임ㆍ전문역량을 보더라도 국내 제3자 매출은 청구법인의 국내 영업조직에 의해 이루어지고 있음이 명백히 드러나고, 오히려 청구법인이 제시한 OOO 자회사의 BU리더 직무 자체로도 국내 제3자 매출과 별다른 연관관계가 없음이 여실히 드러난다.뿐만 아니라 OOO 자회사의 BU리더 직무를 보면, 대부분 글로벌 사업의 일반적 직무를 수행하고 있음이 확인되는데, 이는 해외 자회사의 각 지역에서의 제3자 매출에 관여된 업무와 부인되지 않은 그룹 서비스 비용과 관련된 부분으로 볼 수 있고, 특히 청구법인의 국내 및 해외 제3자 매출에 대한 실질적 기여가 있었다고 볼 근거가 될 수 없다.또한, 청구법인은 쟁점용역의 내역을 구분하여 청구법인의 사업과 관련성이 있다고 주장하고 있는데, 그 내용을 보면 전혀 확인되지 않은 원론적이고 자의적인 구분일 뿐만 아니라 그 주장 자체로도 대부분 글로벌 판매와 영업에 관련된 것이고, 글로벌 산업동향 등을 제공하였다는 것으로서 공허한 주장에 불과하다.

즉 구체적으로 쟁점용역이 청구법인의 국내 제3자 매출 증가, 예를 들어 거래처 확보 및 유지, 거래규모 증가 등에 기여 하였는지에 대한 내용은 전혀 없는 막연한 주장에 불과하다.청구법인 재경팀 직원의 문답서를 보면, 청구법인의 국내 매출에 대한 영업과 해외 매출에 대한 영업의 차이에 대하여 재경팀 직원은 “송원산업 소속 영업사원들은 국내 고객사 위주의 영업을 하고 있습니다. 해외 영업에 직접적으로 관여는 하고 있지 않습니다.

해외 영업은 대부분 각 나라에 흩어져있는 재판매법인 또는 경영자문법인측 Business Unit 직원이 하는 것으로 알고 있습니다”라고 답변한 사실이 확인된다.한편, 청구법인이 제출한 재경팀 직원의 진술내용은 모회사의 그룹관리와 관련된 비용에 대한 것으로서, 쟁점용역이나 쟁점수수료와는 상관이 없는 부분이다.

(11) 청구법인은 쟁점용역으로 인해 해외 제3자 매출이 증가했기 때문에 쟁점용역의 실재성이 인정된다는 취지로도 주장하나, 해외 제3자 매출액이 증가한 것은 여러 가지 이유가 있을 수 있고, 해외 제3자 매출이 증가하였다고 하여 그것이 쟁점용역으로 인한 것으로 볼 수는 없다.청구법인 주장과 같이 쟁점용역이 국내 및 해외 제3자 매출에 필수적인 용역이어서 이에 기여하였다고 한다면, 국내 제3자 매출의 변동이 쟁점용역과 별다른 상관관계가 없다는 것이 설명되지 않는다.또한, 해외 제3자 매출의 추이를 살펴보더라도 해외 제3자 매출이 꾸준하게 증가세를 보이는 것이 아니라 특정한 연도에 증가한 뒤 그 수준을 유지하다가 다시 2023년에 감소한 것도 확인되는데, 이러한 사정을 보면, 해외 제3자 매출은 글로벌 경기 및 산업구조에 따라 변동되는 것이지 쟁점용역으로 인해 해외 제3자 매출이 증가하였다고 볼 수 없다.또한, 청구법인은 해외 자회사의 매출액 증가에 대한 경제적 수혜자가 청구법인이므로 쟁점용역의 실재성이 인정되어야 한다고도 주장하나, 해외 자회사의 현지 제3자 매출 증가에 대하여는 독립기업의 원칙상 해외 자회사가 그 대가를 지급하는 것이 당연하며, 단지 청구법인이 모회사로서 향후 해외 자회사의 이익이 청구법인에 귀속된다는 이유만으로 해외 자회사가 부담하여야 할 쟁점수수료를 청구법인이 부담해야 한다고 볼 수 없음은 당연하다.나아가 청구법인은 OOO 자회사로부터 쟁점용역을 받으면서도 청구법인 자체의 영업조직은 그대로 유지하고 자체 영업조직을 이용하여 영업을 하였으므로, 비용절감의 합리적 기대 또한 인정될 수 없다.

오히려 해외 자회사의 경우 OOO 자회사로부터 용역을 받으면서 영업조직의 축소 또는 폐지를 통한 비용절감을 기대할 수 있었던 상황으로 보인다. 따라서 쟁점용역을 받는다고 하여 청구법인에 추가적인 수익발생 또는 비용절감을 합리적으로 기대할 수 있을 것이라고 볼 여지도 없다.

3. 심리 및 판단가. 쟁점청구법인이 OOO 자회사에 지급한 경영자문 수수료가 국조법 시행령에 따른 그룹 내 용역(intra-group service)거래 수수료의 손금산입 요건을 충족하는지 여부나. 관련 법령 등 : ＜별지1＞ 기재다. 사실관계 및 판단(1) 청구법인의 글로벌사업 현황은 아래와 같다.(가) 청구법인은 2001년 3월 일본, 2006년 6∼7월 미국, 스위스에 자사 제품판매를 위한 자회사를 설립하였으나 2005년까지는 국내 매출이 대부분이었고, 유럽ㆍ중동ㆍ아프리카 지역(이하 “EMEA”라 한다)에 대한 판매는 스위스 소재 특수화학 회사인 Clariant AG와의 유통계약을 통해 진행하였다.(나) 해당 유통계약은 2008년 종료 예정으로, 2006년부터 청구법인은 자체 글로벌 전략을 수립하고, 동시에 계열사 간 글로벌 기능을 수행하는 글로벌 ECM(Global Executive Committee, 글로벌 집행 위원회)을 설립하였다.(다) 글로벌기능은 스위스에 설립된 자회사인 OOO가 주도하여 수행하다가, 2017년 계열사 지분정리를 통해 신규 설립된 OOO 자회사로 이전되었고, 청구법인은 아랍에미리트ㆍ인도ㆍ중국 등에 자사제품 판매를 위한 해외현지법인을 다수 설립하였다.(라) 청구법인은 자사 제품 판매를 위한 해외 현지법인을 다수 설립하였고, 청구법인의 매출은 75% 이상이 해외 수출로써 각 대륙에 위치한 현지 자회사에 제품을 매출 후 현지 자회사에서 해외거래처에 자사제품을 판매하고 있으며, 해외 현지법인 현황은 아래 ＜표12＞와 같다.＜표12＞ 청구법인의 해외 현지법인 현황(마) 청구법인의 조직은 아래 ＜표13＞과 같이 크게 본사, 연구소, OOO, 영업부 등으로 구성되어 있는 것으로 나타나며, 처분청은 청구법인이 쟁점수수료를 지급하면서도 국내 영업조직을 유지하고 이를 통하여 자체적으로 국내 영업활동을 수행하였다는 의견이다.＜표13＞ 청구법인 조직도(2020년)(2) 청구법인이 포함되어 있는 B그룹 간의 용역의 내용은 아래와 같다.(가) B그룹은 해외시장에 제품을 판매하고 글로벌 사업에 필요한 전략적 지원을 제공받기 위해 세계 각지에 위치한 계열사 간에 그룹 서비스 용역을 서로 제공하고 받고 있다.(나) 청구법인 역시 그룹 서비스의 기능별로 그룹 서비스 용역을 제공하거나 같은 용역을 제공받음으로써 관련 용역에 대한 수수료를 수수하고 있으며, 그룹 서비스의 거래흐름은 아래와 같다.＜그룹 서비스 거래흐름＞(다) 청구법인은 아래 ＜표14＞와 같이 그룹 서비스를 사업지원(Business Support) 및 운영지원(Operational Service) 용역으로 구분하고 있고, 사업지원용역은 저부가가치용역으로 보아 실비*에 5%, 운영지원용역은 거래순이익률법에 따른 벤치마킹을 통해 산정한 7%를 원가가산하여 계열사 간 상호 청구하고 있다.* 실비란 부서 소속직원의 인건비로, OOO법인 소속 A직원의 연봉은 OOO원이고, 총 근무시간 중 40%를 사업지원 부서에 종사한다고 가정할 경우, OOO원이 용역 수취 계열사들에게 청구할 수수료이다.＜표14＞ 그룹 서비스 목록(라) 처분청은 B그룹 계열사 간 그룹서비스 용역은 대부분 직원 간 e-mail을 통해 제공되고 있고, CFA 부문은 주로 재무ㆍ기업관리 등 재무팀ㆍ경영지원팀의 역할이 대부분이라는 의견이다.(3) A 부문은 B그룹의 제품군별 영업 및 사업관리 등 B그룹의 화학제품 판매와 관련된 그룹서비스 용역으로 주요 내용을 요약하면 아래 ＜표15＞와 같다.＜표15＞ 그룹 서비스의 A 부문 주요 서비스 세부내역(4) 청구법인과 OOO 자회사 간 작성한 계약서(Service Agreement)상 OOO 자회사가 제공하는 쟁점용역의 내용은 아래와 같다.＜Service Agreement＞(5) B그룹 계열사별 그룹서비스 용역 제공 인원은 아래 ＜표16＞과 같고, OOO 자회사는 이들의 수행업무를 파악하여 OOO 등 각 부문별로 집계 후 원가를 가산하여 배부하고 있다.＜표16＞ 계열사별 그룹서비스 종사인원(6) OOO 자회사는 B그룹 그룹서비스 인원의 인건비를 총집계하여 그룹서비스 용역 종류별 다른 배부기준(Allocation Key)을 적용하여 배부하고 있고, 쟁점용역은 제3자 매출액을 기준으로 배부하며, 비용집계 및 산정 절차와 배부기준은 아래 ＜표17＞∼＜표19＞과 같다.＜표17＞ 비용집계 및 산정 절차＜표18＞ 기능별 적용 배부기준＜표19＞ 서비스 배부 기준(가) 위 배부기준에 따라 청구법인에 배부된 연도별 그룹서비스(A 부문) 용역수수료(쟁점수수료) 산출 결과는 아래 ＜표20＞과 같다.＜표20＞ 쟁점수수료 배분내역(나) 청구법인은 분기별로 OOO 자회사로부터 Invoice를 받고 청구된 금액을 지급하고, 청구법인 소속 그룹서비스 담당직원에 의해 공급된 용역료는 지급할 쟁점수수료와 차감하지 않고 있다.

(7) 청구법인이 쟁점용역을 실제로 제공받았다고 주장하며, 제출한 OOO의 설명 자료는 다음과 같다.(가) OOO 자회사의 각 직원의 이름(Employee name), 직책(Position/Job Title), 소속 부서(Department), 직원 사번(Personal No.), 소속 법인(Entity), 원가 항목 세부내역이 포함되어 있다.＜OOO의 쟁점용역 제공 직원 명단 및 제공 기간＞(나) OOO에는 각 직원이 용역(Abbreviation Department)별ㆍ사업부(BU)별 실제 투입한 시간 비중(Time Allocation)이 나타나고, 직원별 총 발생 비용이 해당 시간 비율에 따라 BU별로 합리적으로 배분되어 있다.＜OOO상 쟁점용역 제공 직원별 업무 담당 비율＞(다) OOO상 각 직원별 총 비용(Total Costs in USD)에는 마크업이 반영되어 있고, 이 비용은 제공한 서비스별 투입 시간(Time Allocation)에 따라 각 BU로 배부된다.＜OOO상 직원별 업무 담당 비율에 따른 비용 배분＞(라) OOO은 직원별 비용을 기능별로 배부한 후, 각 서비스 수취 법인에 배부기준에 따라 최종적으로 배부된 비용내역을 보여주고, 청구법인에 배부된 BU별 비용을 확인할 수 있다.＜OOO상 청구법인에 배부된 쟁점수수료＞(8) 청구법인은 쟁점용역이 실제 제공되었다고 주장하며 관련 이메일 자료 등을 제출하였고, 그 자료에 대한 설명은 ＜별지2＞와 같다.

(9) 처분청은 쟁점수수료를 손금불산입한 근거로 이 건 세무조사 당시 청구법인의 재경부 임원(상무)이 작성한 문답서와 확인서 및 붙임자료를 제출하였는데, 그 일부 내용은 다음과 같다.＜청구법인 재경부 임원(상무) 문답서(2025.1.14.) 3～4쪽 일부＞＜청구법인 재경부 임원(상무) 문답서(2025.1.14.) 5쪽 일부＞＜청구법인 재경부 임원(상무) 문답서(2025.1.14.) 6쪽 일부＞＜청구법인 재경부 임원(상무) 문답서(2025.1.14.) 6～7쪽 일부＞＜청구법인 재경부 임원(상무) 확인서 일부(2025년 2월)＞(10) 이 건 쟁점과 관련된 국조법 시행령의 개정내용 및 개정이유 등은 다음과 같다.(가) 국외특수관계인 간의 용역거래 비용에 대한 손금산입 요건을 규정하고 있는 국조법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31448호로 전부 개정되기 전의 것) 제6조의2는, 당초 2006.8.24. 대통령령 제19650호로 일부 개정되면서 OECD 이전가격지침 반영을 이유로 그룹 내 용역제공과 관련한 정상가격 산출 시 고려사항을 신설하였는데, 재정경제부가 발간한 “2006년 간추린 개정세법”에서 설명하는 그 개정내용 및 개정이유 등은 아래 ＜표21＞과 같다.＜표21＞ 국조법 시행령(2006.8.24. 대통령령 제19650호로 일부 개정된 것) 제6조의2 개정내용 및 개정이유 등(나) 국조법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31448호로 전부 개정되기 전의 것) 제6조의2 제1항 및 제4항의 내용은 아래 ＜표22＞와 같다.＜표22＞ 국조법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31448호로 전부 개정되기 전의 것) 제6조의2 제1항(다) 위 2006.8.24. 대통령령 제19650호로 일부 개정되면서 신설된 국조법 시행령 제6조의2 제1항 및 제4항의 내용은, 아래 ＜표23＞과 같이 2021.2.17. 대통령령 제31448호로 전부 개정된 같은 법 시행령 제12조 제7항에서 동일하거나 유사하게 규정하고 있는 것으로 나타난다.＜표23＞ 국조법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31448호로 전부 개정된 것) 제12조 제7항(11) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다.(가) 과세근거로 되는 과세표준에 대한 입증책임은 과세관청에 있는 것이고, 과세표준은 수입으로부터 필요경비를 공제한 것이므로 수입 및 필요경비의 입증책임도 원칙적으로 과세관청에 있다 할 것이다.

그러나 필요경비는 납세의무자에게 유리한 것일 뿐 아니라 필요경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것이어서 과세관청으로서는 그 입증이 곤란한 경우가 있으므로, 그 입증의 곤란이나 당사자 사이의 형평 등을 고려하여 납세의무자로 하여금 입증토록 하는 것이 합리적인 경우에는 납세의무자에게 입증의 필요성을 인정하는 것이 공평의 관념에 부합한다(대법원 OOO 판결, 대법원 OOO 판결, 대법원 OOO 판결 등 참조).한편, 국조법 제8조 및 같은 법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31448호로 전부 개정된 것) 제12조(2021.2.17. 대통령령 제31448호로 전부 개정되기 전 제6조의2)에 따르면, 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래가 각 호의 요건(① 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것, ② 제공받는 용역으로 추가적인 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있을 것, ③ 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 같은 용역을 다른 특수관계인이 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 제3자가 다른 특수관계인을 위하여 제공하고 있지 않을 것, ④ 위 ① 및 ②의 사실을 증명하는 문서를 보관ㆍ비치하고 있을 것)을 모두 충족하는 경우 그 거래가격을 정상가격으로 보아 손금으로 인정한다고 규정하고 있고, 당해 규정은 OECD 이전가격지침을 반영하여 ‘그룹 내 용역(intra-group service)제공대가에 대한 과세의 적정성 여부 판단기준 보완’을 이유로 ‘그룹 내 용역제공과 관련한 정상가격 산출 시 고려사항을 신설’한 것으로 확인되며, OECD 이전가격지침[OECD Transfer Pricing Guidelines(2017.7.)] 7장에 따르면, 그 활동이 사업상의 지위를 향상시키거나 유지하기 위한 경제적 혹은 상업적 가치를 제공하는지 여부에 달려 있고, 용역제공자가 비용을 발생시켰음을 입증할 수 있는 신뢰할 만한 증빙서류를 과세당국에게 제공하는 것이 필수적이라 제시하고 있다.(나) 처분청이 제시한 청구법인 소속 재경부 임원(상무)과의 문답서 내용, 청구법인의 국내 영업구조 등을 고려하면, 그룹 내 쟁점용역의 서비스 제공자로서 OOO 자회사의 실질적인 역할이나 기여도, 그리고 쟁점용역의 실체와 그 대가로 지급된 용역거래 수수료 중, 쟁점수수료의 성격 등에 대하여 진정성이 일부 의심되는 정황이 있다고 볼 수도 있겠으나,청구법인이 제시한 구체적인 사례들에 따르면, 쟁점용역은 가격정책ㆍ마진전략, 협상 및 입찰, 신규 비즈니스, 고객사별 전략, 공정 가이드 라인, 제품 반품 및 피드백과 같이 영업을 포함한 전반적인 부문에 대한 노하우 등으로 이는 청구법인의 국외 사업과 직접적으로 관련되어 사업상 필요성이 있어 보이는 점, OOO 자회사가 제공한 쟁점용역이 청구법인이 아닌 해외 현지 자회사에 기여하였다 하더라도 구조상 해외시장에서 창출된 경제적 이익의 실질적 수혜자(ultimate beneficiary)는 청구법인이므로 쟁점용역을 제공받음에 따른 그 실질적 가치 창출 효과 또한 청구법인에 귀속된다고 보이는 점, 쟁점용역은 일반적인 용역거래와 달리 그룹 내부에서 서비스 수취자만의 고유 특성이나 개별 수요에 맞추어 경상적으로 수행되는 용역으로서 객관적으로 입증하기 곤란한 것으로 인정되는 점 등을 감안하면, 쟁점용역은 실체가 없다거나 오직 쟁점수수료를 부당하게 지급하기만을 위한 목적으로 꾸며낸 가장행위라 단정하기는 어렵다 할 것이다.또한, 청구법인은 국내에서의 제3자 매출 외에도 해외의 제3자 고객에게 제품을 직접 판매하거나 해외에 설립한 다수의 현지 자회사에 제품을 판매하고 이를 현지 자회사가 재판매하는 구조로 국내ㆍ외 사업을 영위하고 있는 점, 청구법인의 해외 제3자 매출은 전체 제3자 매출의 최소 30% 내지 40% 이상의 비중을 차지하는 것으로 나타나 이를 단순히 부수적이라거나 미미하다고 여길 수 없는 점, B그룹의 이전가격 정책상 해외 판매법인은 통상 영업이익률을 초과하여 이익을 실현하는 경우, 연말 이전가격 조정(Year-end Transfer Pricing adjustment)을 통해 초과이익은 청구법인으로 환입되어 해외 현지 자회사는 제한된 수준(1∼3%)의 영업이익만을 확보함에 따라 해외 현지 자회사의 판매활동으로부터 발생하는 실질적 이익은 대부분 청구법인에 귀속되는 것으로 보이는 점 등에 비추어, 청구법인이 쟁점수수료를 각 제품군 사업부(Business Unit)별 국내 및 해외를 포함한 ‘전체 제3자 매출액’을 기준으로 배부하는 것에 대하여 비합리적인 배부 기준이라 보기는 어렵다 할 것이다.(다) 다만, 사회통념과 건전한 상관행에 따라 거래당사자 간에 용역대가의 산정 및 그 금액의 적정성에 대한 상호 검증과 근거 서류의 확보 등이 필수적으로 수반되어야 할 것임에도 제시된 심리자료에 따르면, 청구법인이 OOO 자회사로부터 쟁점수수료를 청구받은 시점에 수수료의 산출내역 및 그 금액의 적정성 등에 대하여 실질적으로 검토가 이루어졌다고 볼만한 사정은 나타나지 아니하고 단지 국외특수관계인 간의 신뢰를 기반으로 OOO 자회사의 청구를 그대로 수락하여 쟁점수수료를 지급한 것으로 보이는 점,청구법인의 사업연도별 손익자료 등 정량적 지표에 따르면, 전체 매출액과 국외 매출액이 지속적으로 증가함에 따라 그 외형에 있어 OOO 자회사로부터 제공받은 쟁점용역에 의한 서비스 효익에 비례하므로 OOO 자회사와의 쟁점용역 거래를 지속적으로 이어나갈 유인이 존재하였다고 볼 수도 있겠으나, 이는 대외적인 환경에 영향을 많이 받을 수밖에 없는 업종 특성상 글로벌 석유화학시장과 건설경기, 원자재 가격, 제품 수요 등 거시경제 요인의 작용을 배제할 수 없어 이러한 성과를 쟁점용역만의 단독적인 기여에 의한 것이라 간주하기는 어려우며, 청구법인의 매출액과는 달리 매출총이익이나 영업이익 등은 사업연도마다 상당한 수치의 증감을 반복함에 따라 OOO 자회사로부터 제공받는 쟁점용역으로 말미암아 그에 상응하는 추가적인 수익 발생 또는 비용 절감을 기대할 수 있다고 보기에는 무리가 있어 보이는데, 청구법인이 일회성에 그치지 아니하고 OOO 자회사와 장기간에 걸쳐 쟁점용역거래를 계속 이어나가며 고액의 쟁점수수료를 지급할 동기가 다소 부족한 것으로 보이는 점,쟁점용역은 청구법인이 취급하는 각 제품군 사업부(Business Unit)별마다 세분화하여 제공되었던 것으로 나타나는데, 청구법인이 제시하는 손익자료 등과 같은 일반적인 지표와 매출액 성과 외에 쟁점용역이 청구법인의 경제적 가치에 어떠한 방식으로 얼마만큼 효익이 있어 추가적인 수익이 발생하거나 비용이 절감될 것이라 기대할 수 있었음을 입증할 만한 구체적ㆍ객관적인 근거는 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어, 청구법인의 주장을 그대로 받아들이기는 어렵다 할 것이다.(라) 따라서, 청구법인이 ＜별지2＞와 같이 쟁점용역 관련 증빙을 제시하고 있는바, 국내 영업부서를 통하여 자체적으로 국내 영업활동을 수행하는 데에 있어 쟁점용역이 전략을 수립하여 주거나 노하우를 제공하는 등 청구법인의 국내 사업과 직접적으로 관련되어 사업상 필요성이 있는지 여부, 청구법인이 OOO 자회사로부터 쟁점수수료를 청구받은 시점에 그 수수료의 산출 내역 및 금액의 적정성 등에 대한 실제 검증 여부, 그리고 손익자료와 같은 통상적인 지표 외에 청구법인이 쟁점용역을 제공받음으로써 그에 상응하는 추가적인 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있음을 인정할 만한 객관적인 근거 등 국조법 시행령 제12조(2021.2.17. 대통령령 제31448호로 전부 개정되기 전 제6조의2)에 따라 그룹 내 용역(intra-group service)거래 수수료의 손금산입 요건을 충족하는지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 2019∼2023사업연도의 과세표준 및 세액을 각각 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결론이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.＜별지 1＞ 관련 법령 등(1) 국제조세조정에 관한 법률(2022.12.31. 법률 제16099호로 일부 개정되기 전의 것)제4조(다른 법률과의 관계) ① 이 법은 국세와 지방세에 관하여 규정하는 다른 법률보다 우선하여 적용한다.② 국제거래에 대해서는 「소득세법」 제41조와 「법인세법」 제52조를 적용하지 아니한다.

다만, 대통령령으로 정하는 자산의 증여 등에 대해서는 그러하지 아니하다.제8조(정상가격의 산출방법) ① 정상가격은 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 재화 또는 용역의 특성ㆍ기능 및 경제환경 등 거래조건을 고려하여 다음 각 호의 산출방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.

1. 비교가능 제3자 가격방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법2. 재판매가격방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 거래 당사자 중 어느 한쪽인 구매자가 특수관계가 없는 자에 대한 판매자가 되는 경우 그 판매가격에서 그 구매자가 판매자로서 얻는 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법3. 원가가산방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 거래 당사자 중 어느 한쪽이 자산을 제조ㆍ판매하거나 용역을 제공하는 경우 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법4. 거래순이익률방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 유사한 거래 중 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법5. 이익분할방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 거래 당사자 양쪽이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 따라 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고, 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법6. 그 밖에 대통령령으로 정하는 바에 따라 합리적이라고 인정되는 방법② 과세당국은 제1항을 적용할 때 거주자와 국외특수관계인 간의 상업적 또는 재무적 관계 및 해당 국제거래의 중요한 거래조건을 고려하여 해당 국제거래의 실질적인 내용을 명확하게 파악하여야 하며, 해당 국제거래가 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래와 비교하여 상업적으로 합리적인 거래인지를 판단하여야 한다.③ 과세당국은 제2항을 적용하여 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래가 상업적으로 합리적인 거래가 아닌 것으로 판단하고, 해당 국제거래에 기초하여 정상가격을 산출하는 것이 현저히 곤란한 경우 그 경제적 실질에 따라 해당 국제거래를 없는 것으로 보거나 합리적인 방법에 따라 새로운 거래로 재구성하여 제1항을 적용할 수 있다.④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령(가) 2021.2.17. 대통령령 제31448호로 전부 개정되기 전의 것제6조의2(용역거래의 경우 정상가격) ① 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래(경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래를 말한다. 이하 이 조에서 같다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우에는 그 거래가격을 정상가격으로 보아 손금(損金)으로 인정한다.

1. 용역 제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것2. 용역을 제공받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 추가적으로 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있을 것3. 제공받은 용역의 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조부터 제6조까지의 규정에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호에 따른 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제3항 제1호 다목에 따른 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.

가. 발생한 원가에는 그 용역 제공을 위하여 직접 또는 간접으로 발생한 비용 모두를 포함시킬 것나. 용역 제공자가 그 용역을 수행하기 위하여 제3자에게 그 용역의 일부 또는 전부를 대행하여 수행할 것을 의뢰하고 대금을 한꺼번에 지급한 후 이에 대한 비용을 용역을 제공받는 자에게 재청구하는 경우 용역 제공자는 자신이 그 용역과 관련하여 직접 수행한 활동으로부터 발생한 원가에 대해서만 통상의 이윤을 더할 것. 다만, 용역의 내용과 거래 상황 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

4. 제1호부터 제3호까지의 사실을 증명하는 문서를 보관ㆍ비치하고 있을 것② 제1항을 적용할 때 거주자가 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래(이하 이 조에서 “저부가가치 용역거래”라 한다)에 대해 해당 용역의 원가에 100분의 5를 가산한 금액을 용역의 대가로 산정한 경우에는 그 금액을 제1항 제3호에 따라 산정된 대가로 본다. 이 경우 해당 용역의 원가는 제1항 제3호 각 목의 기준에 따라 산정한다.

1. 거래대상 용역은 다음 각 목의 어느 하나에 해당하지 않는 용역으로서 거주자와 국외특수관계인의 핵심사업활동과 직접 관련되지 않는 지원적 성격의 용역일 것가. 연구개발나. 천연자원의 탐사ㆍ채취 및 가공다. 원재료 구입, 제조, 판매, 마케팅 및 홍보라. 금융, 보험 및 재보험2. 용역이 제공되는 과정에서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 사실이 없을 것가. 독특하고 가치 있는 무형자산의 사용 또는 창출나. 용역 제공자가 중대한 위험을 부담 또는 관리ㆍ통제3. 용역 제공자 및 용역을 제공받는 자는 특수관계가 없는 제3자와 유사한 용역거래를 하지 않을 것③ 해당 사업연도에 제2항에 따른 저부가가치 용역의 원가에 100분의 5를 가산한 금액의 합계가 기획재정부령으로 정하는 금액을 초과하는 경우에는 제2항을 적용하지 않는다.④ 제1항에도 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 같은 용역을 다른 특수관계인이 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 특수관계인을 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다.

다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사 결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 본다.⑤ 거주자와 국외특수관계인 간 지급보증 용역거래의 가격에 대한 정상가격 산출방법은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 한다.

1. 보증인의 예상 위험과 비용을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법2. 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법3. 보증인의 예상 위험 및 비용과 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법⑥ 제5항을 적용할 때 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 지급보증 용역거래에 대한 가격으로 적용한 경우에는 이를 정상가격으로 본다.

1. 지급보증계약 체결 당시 해당 금융회사가 산정한 지급보증 유무에 따른 이자율 차이를 근거로 하여 산출한 수수료의 금액(해당 금융회사가 작성한 이자율 차이 산정 내역서에 의해 확인되는 것에 한정한다)2. 제5항 각 호의 방법으로서 국세청장이 정하는 바에 따라 산출한 수수료의 금액⑦ 제5항 및 제6항을 적용할 때 예상 위험 및 비용의 산출과 기대편익 등에 관한 구체적인 사항은 기획재정부령으로 정한다.(나) 2023.12.29. 대통령령 제34064호로 일부 개정되기 전의 것제12조(용역거래의 정상가격 산출방법) ① 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래(경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래를 말한다.

이하 이 조에서 같다)의 정상가격 산출방법으로 법 제8조 제1항 제3호에 따른 원가가산방법 또는 이 영 제8조 제1항 제3호에 따른 거래순이익률방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 기준에 따라 산정한다.

1. 발생한 원가에는 그 용역 제공을 위하여 직접 또는 간접으로 발생한 비용 모두를 포함시킬 것2. 용역 제공자가 그 용역을 수행하기 위하여 제3자에게 그 용역의 일부 또는 전부를 대행할 것을 의뢰하고 제3자에게 대금을 한꺼번에 지급한 후 이에 대한 비용을 용역을 제공받는 자에게 재청구하는 경우에는 용역 제공자는 자신이 그 용역과 관련하여 직접 수행한 활동으로부터 발생한 원가에 대해서만 통상의 이윤을 더할 것. 다만, 용역의 내용과 거래 상황 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 경우는 제외한다.⑦ 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래가 다음 각 호의 요건 중 어느 하나라도 갖추지 않은 경우에는 그 용역거래의 비용을 필요경비 또는 손금에 산입하지 않는다.

1. 용역 제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것2. 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역으로 추가적인 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있을 것3. 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 같은 용역을 다른 특수관계인이 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 제3자가 다른 특수관계인을 위하여 제공하고 있지 않을 것. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사 결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공받는 경우는 제외한다.

4. 제1호 및 제2호의 사실을 증명하는 문서를 보관ㆍ비치하고 있을 것(3) 법인세법(2022.12.31. 법률 제19193호로 일부 개정되기 전의 것)제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 "손비"(損費)라 한다]의 금액으로 한다.② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.③ 「조세특례제한법」 제100조의18 제1항에 따라 배분받은 결손금은 손금으로 본다.④ 손비의 범위 및 구분 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.제27조(업무와 관련 없는 비용의 손금불산입) 내국법인이 지출한 비용 중 다음 각 호의 금액은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 해당 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산으로서 대통령령으로 정하는 자산을 취득ㆍ관리함으로써 생기는 비용 등 대통령령으로 정하는 금액2. 제1호 외에 해당 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 지출금액으로서 대통령령으로 정하는 금액(4) OECD 이전가격지침문단 4.13.In jurisdictions where the burden of proof is on the taxpayer, tax administrations are generally not at liberty to raise assessments against taxpayers which are not soundly based in law. ··· (중략) ··· Where the taxpayer presents to a court a reasonable argument and evidence to suggest that its transfer pricing was arm’s length, the burden of proof may legally or de facto shift to the tax administration to counter the taxpayer’s position and to present argument and evidence as to why the taxpayer’s transfer pricing was not arm’s length and why the assessment is correct. On the other hand, where a taxpayer makes little effort to show that its transfer pricing was arm’s length, the burden imposed on the taxpayer would not be satisfied where a tax administration raised an assessment which was soundly based in law.입증책임이 납세자에게 있는 과세권 내에서, 세무당국은 법에 명확히 근거하지 않고 납세자에게 불리한 과세를 해서는 안 된다.

··· (중략) ··· 자신이 산정한 이전가격이 정상거래원칙에 부합한다는 것을 나타내 주는 합리적 주장과 증거를 납세자가 법원에 제시하는 경우, 입증책임은 법상 또는 사실상 세무당국에 옮겨져 세무당국은 납세자에게 대항하기 위해서 왜 납세자의 이전가격이 정상거래원칙에 부합하지 않는지, 왜 과세가 옳은지에 대한 주장과 증거를 제시해야 한다. 반면에 세무당국이 법에 근거한 과세를 한 경우, 자신이 산정한 이전가격이 정상거래원칙에 부합한다는 입증노력을 적극적으로 하지 않으면 납세자에게 입증책임이 있다고 할 수 없다.문단 7.4.Intra-group services may vary considerably among MNE groups, as does the extent to which those services provide a benefit, or an expected benefit, to one or more group members. Each case is dependent upon its own facts and circumstances and the arrangements within the group. For example, in a decentralised group, the parent company may limit its intra- group activity to monitoring its investments in its subsidiaries in its capacity as a shareholder. In contrast, in a centralised or integrated group, the board of directors and senior management of the parent company may make important decisions concerning the affairs of its subsidiaries, and the parent company may support the implementation of these decisions by performing general and administrative activities for its subsidiaries as well as operational activities such as treasury management, marketing, and supply chain management.그룹내부용역활동으로 인한 각 구성기업의 수혜 또는 예상수혜의 정도에 큰 편차가 있는 것처럼 그러한 활동자체도 다국적기업 간에 매우 다른 양상으로 전개된다.

사실관계 및 상황 그리고 그룹내부의 약정에 따라 개별적인 양상이 결정된다. 예를 들면, 분권화된 그룹에서는 모회사가 주주의 자격으로 가회사에 대한 자신의 투자를 감시하는 선에서 그 그룹내부 활동을 제한할 수 있다. 반면 집권화 또는 통합화된 그룹에서는 모기업의 이사회와 고위 관리층에서 자회사 소관사항의 모든 주요결정을 내리고 모기업이 모든 마케팅, 훈련, 재무기능을 수행할 수도 있다.문단 7.6.Under the arm’s length principle, the question whether an intra-group service has been rendered when an activity is performed for one or more group members by another group member should depend on whether the activity provides a respective group member with economic or commercial value to enhance or maintain its business position. This can be determined by considering whether an independent enterprise in comparable circumstances would have been willing to pay for the activity if performed for it by an independent enterprise or would have performed the activity in-house for itself. If the activity is not one for which the independent enterprise would have been willing to pay or perform for itself, the activity ordinarily should not be considered as an intra-group service under the arm’s length principle.정상거래원칙에 의하면, 그룹내 한 기업이 그룹내 다른 하나 또는 그 이상의 기업을 위하여 어떤 활동을 수행한 경우에 있어서의 그룹내부용역거래의 존부문제는, 그러한 활동이 그룹내의 다른 각 기업에게 그 사업상의 지위를 제고시키는 경제적 또는 사업적 가치를 제공했는에 따라서 결정되어야 한다.

유사상황의 정상거래라면, ‘비특수관계기업이 그러한 활동을 자신을 위하여 수행하는 경우 대가를 지급할 것인가’ 또는 ‘자체적으로 그러한 활동을 수행할 것인가’ 하는 것을 생각해 봄으로써 이 문제를 결정할 수 있다. 정상거래라면 대가를 지급하거나 자체적으로 수행할 성격의 활동이 아니라면, 정상거래원칙에 따라서 그 활동을 그룹내부용역거래로 보아서는 안 될 것이다.＜별지2＞ 청구법인이 제출한 용역 사례 및 증빙자료＜첨부된 증빙자료(일부 발췌)＞

울산세무서장이 2025.3.17. 및 2025.3.21. 청구법인에게 한 2019사업연도 법인세 OOO원, 2020사업연도 법인세 OOO원, 2021사업연도 법인세 OOO원, 2022사업연도 법인세 OOO원, 2023사업연도 법인세 OOO원의 각 부과처분은 청구법인이 A부문 각 제품군 사업부별 제공받은 그룹 서비스 용역이 청구법인의 국내 사업과 직접적으로 관련되어 있는지 여부, 청구법인이 용역거래 수수료를 청구받은 시점에 지급하여야 할 대가의 산정 및 그 금액의 적정성 여부 등 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」 제12조(2021.2.17. 대통령령 제31448호로 전부 개정되기 전 제6조의2)에 따른 손금산입 요건을 충족하는지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.

「국제조세조정에 관한 법률 시행령」 제12조