청구인이 공동소유하면서 병원 임직원 기숙사용으로 사용되고 있는 쟁점주택은 1세대1주택 비과세 판정시 청구인의 보유주택수에서 제외되어야 한다는 청구주장의 당부

1. 처분개요가. 청구인은 2016.8.24. 서울특별시 서초구 OOO(이하 “양도주택”이라 한다)를 취득하여 보유하다가, 2025.5.30. A 외 1인에게 OOO원에 양도하고, 2025.7.15. 1세대1주택(고가주택) 과세특례 규정을 적용하여 2025년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다.

나. 처분청은 청구인이 양도주택을 양도할 당시 전라남도 OOO 주택 외 4채(이하 ‘쟁점주택’ 이라 한다)를 타인과 공동소유하고 있음을 확인하고, 청구인에게 2025년 10월경 1세대1주택(고가주택) 과세특례 요건을 충족하지 못하는 것으로 보인다는 취지로 안내하자, 청구인은 2025.10.28. 1세대1주택(고가주택) 과세특례 규정을 배제하는 것으로 하여 2025년 귀속 양도소득세 OOO원을 수정신고하고 OOO원을 추가납부하였다.

다. 이후, 청구인은 2026.2.4. 쟁점주택을 합유의 형태로 보유하면서 자신이 운영하는 병원의 임직원 기숙사로 사용하고 있으므로 1세대1주택 판정시 쟁점주택을 주택 수에서 제외하여야 한다는 취지로, 당초 신고한 내용과 같이 1세대1주택(고가주택) 과세특례를 적용하여 양도소득세 OOO원을 환급하여 줄 것을 경정청구하였으나, 처분청은 2026.3.10. 이를 거부하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2026.3.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견가. 청구인 주장(1) 쟁점주택은 합유 부동산이며, 청구인이 운영하는 B운영 관련 동업·조합재산이므로 주택 수 산정에서 제외되어야 한다.(가) 1세대1주택의 양도소득에 소득세를 부과하지 아니하는 취지는 양도소득을 얻거나 투기를 할 목적으로 일시적으로 거주·소유하다가 양도하는 것이 아니라고 볼 수 있는 일정한 경우 국민의 주거생활 안정과 거주이전의 자유를 보장하려는 데 있다(대법원 2018.7.24. 선고 2015두42176 판결).(나) 청구인은 양도주택을 주거용으로 사용하였고, 쟁점주택은 2인 또는 5인과 각 합유하고 있을 뿐이며, 이를 공유로 가정하더라도 청구인의 지분은 약 29% 정도에 불과하다.(다) 합유는 수인이 조합체를 이루어 물건을 소유하는 것으로 개인의 지분은 있으나 그 권리가 재산 전체에 묶여 있어 이를 임의로 주장할 수 없고, 대법원도 조합 탈퇴 후 지분 정산금 청구나 해산청구 등 특별한 사정이 없는 한 합유물에 대하여 곧바로 분할청구를 할 수 없다고 판시하고 있다(대법원 2009.12.24. 선고 2009다57064 판결).(라) 따라서, 공유형태와 달리 합유형태인 쟁점주택에 대해 청구인은 개별적으로 권리를 행사할 수 없고, 청구인이 병원을 운영하면서 공동대표자들과 함께 직원 기숙사용 목적으로 쟁점주택을 합유로 취득한 것이므로 이를 주택 수에 포함하여 양도주택에 대해 1세대1주택 비과세를 배제하는 것은 1세대1주택 비과세 취지에 비추어 볼 때 타당하지 않다.

(2) 합리적 이유가 있는 이상, 납세자에게 유리한 확장·유추해석이 허용되어야 할 것이다.(가) 조세법규의 해석은 법문대로 하여야 하고 납세자에게 유리하다 하여 합리적 이유 없이 확장·유추해석할 수 없는바(수원지방법원 2023.2.3. 선고 2022구단7953 판결), 반대로 합리적 이유가 존재한다면 확장·유추해석이 가능하다 할 것이다.(나) 청구인은 1988년 5월 C, D, E와 함께 F을 설립하여 1996년 5월 종합병원으로 승격시키고 현재까지 운영하여 왔으며, 그 과정에서 직원 숙식을 위한 기숙사가 필요하여 쟁점주택을 동업·조합재산(합유)으로 취득한 것으로서 이는 B고정자산명세서와 합유 약정서를 통해 확인되는바, 당초부터 쟁점주택을 투기 목적으로 취득한 것이 아니다.(다) 쟁점주택의 최초 등기원인이 공유이긴 하였으나, 대법원은 조합재산으로 출연된 부동산을 공유로 등기한 경우에도 조합원 상호간의 내부관계에서는 합유물인 특별재산으로 취급된다고 판시하고 있으므로(대법원 2009.12.24. 선고 2009다57064 판결), 등기상 소유 형태가 곧 실체라고 단언할 수 없다.

실제로 쟁점주택 중 OOO는 명의신탁해지를 원인으로 2024.5.22. 합유등기가 이루어졌고, 나머지 주택은 목적지분 4분의 3이 변경계약을 원인으로 2025.7.24. 합유등기가 이루어졌으며, 4분의 1이 명의신탁해지를 원인으로 2024.5.22. 합유등기가 이루어졌는바, 공유 등기 이력이 합유 사실의 인정에 방해가 될 수 없다.(라) 합유물의 처분·변경에는 합유자 전원의 동의가 필요하고, 조합원 1인이 다른 조합원의 동의 없이 조합재산을 양도하는 행위는 무효이며, 무효인 법률행위에는 과세할 수 없다.

그럼에도 이를 주택 수에 산입한다면 합유 부동산을 동의없이 처분하는 경우에도 1세대 2주택으로 보게 되는 결과와 다를 바 없어 타당하지 않다.(마) 청구인은 현재 B공동 대표자들과 함께 쟁점주택을 합유형태로 소유하고 있어 경영권 양도 등 특별한 사정이 없는 한 쟁점주택에 대한 처분이 현실적으로 어렵고, 쟁점주택은 오랫동안 의사·간호사의 관사 및 기숙사로 사용되어 왔으며, 병원의 사업용 고정자산으로 등재되어 관리되고 있는 점 등을 종합하면, 청구인의 쟁점주택 보유는 투기 목적과 관련이 없다.(바) 이와 같이 처분이 제한적이고, 그 합유물이 사업의 용도로 활용되고 있다면, 이는 1세대 1주택에서 말하는 ‘주택’에서 제외됨이 타당하다.

(3) 처분청이 근거로 삼은 것으로 보이는 대법원 2006.10.26. 선고 2005두4304 판결은 주택 해당 여부를 실제 용도에 따라 판단하되 주거기능이 유지되어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물은 주택으로 보아야 한다고 하면서 해당 아파트를 일반 주거용 주택으로 본 것이나, 그 파기 이유가 된 사정들은 이 건과 다르다.(가) 위 판결은 쟁점이 되는 아파트가 사업용 고정자산(종업원의 숙소)으로 회계처리된다 하더라도 언제든지 종업원을 내보내고 주거용으로 사용될 수 있고, 임의로 처분될 수 있어 이를 주택으로 보았으나, 이 건 쟁점주택은 공동 대표자들과 합유 중이어서 그들의 의사와 달리 제3자의 주거용으로 사용되는 것이 어렵고, 임의 처분은 무효로서 가능하지도 않다.(나) 또한, 위 판결에서 동업계약상 조합재산 출자 약정이 없고 이후에도 단독 명의로 취득한 점을 들어 합유재산으로 보기 어렵다고 하였으나, 청구인은 1995년부터 공동 대표자들과 함께 취득하였고 등기만 공유로 하였을 뿐, 그 실질은 동업재산으로서의 합유재산으로 보유하고 있다(현재 등기도 합유로 되어 있다).(다) 나아가, 위 판결에서는 최종 양도분이 1세대1주택으로 비과세될 것으로 예상된다고 하였으나, 청구인의 경우 공동사업에서 탈퇴하는 등의 사정이 발생하여야 비로소 조합재산 정산의 문제가 생길 뿐이다.(라) 한편, 위 판결 사실관계에 따르면 쟁점이 되는 부동산이 사업장에서 멀리 떨어진 아파트로서 아파트 1채당 종업원 1명과 그 가족이 거주한 점을 근거로 사업 전용을 기대하기 어렵다고 판단하였으나, 이 건 쟁점주택은 병원에서 도보 16분 거리이고 청구인과 공동 대표자들의 실제 거주지가 따로 있으며 한 기숙사에 통상 2∼3명이 생활하였음이 기숙사 입퇴실 명부 등을 통해 확인된다.

(4) 그 밖에도 쟁점주택은 1호당 85㎡ 이하의 국민주택으로 당초부터 직원 기숙사 용도로 취득한 것이고 그 중 1채는 2025.8.27. 이미 멸실되었으며, 그 시가총액이 청구인 지분을 모두 합쳐도 OOO원에 불과하여, 양도주택 양도에 따른 당초 신고납부 세액 OOO원, 수정신고세액 OOO원에 한참 미치지 못하는바, 이는 1세대 1주택 비과세 제도의 입법취지에 맞지 아니하고 재산권 침해의 소지가 있다.

(5) 처분청은 설령 양도주택이 1세대 1주택 비과세 대상에 해당한다고 하더라도, 장기보유특별공제액 산정을 위한 실제 거주기간에 대해 확인이 필요하다는 의견이나, 청구인은 당초 양도주택 양도에 대한 양도소득세 신고시 주민등록표 초본, 실제 거주사진 등 거주 관련 증빙을 제출하였고, 전입신고 내용에 따라 거주기간을 산정하였으며, 실제로도 양도주택에 해당 기간 동안 거주하였으므로 처분청의 의견은 타당하지 않다.

(6) 처분청 답변에 대해 청구인이 항변한 내용은 아래와 같다.(가) 「소득세법 시행령」 제154조의2에는 위헌의 소지가 있으므로 위헌적 요소를 제거하는 해석이 필요하다.1) 헌법 제11조 제1항의 평등원칙이 조세법적으로 표현된 것이 조세평등주의로서, 국가는 조세입법뿐만 아니라 그 해석·적용에 있어서도 "평등한 것은 평등하게, 불평등한 것은 불평등하게" 취급하여야 한다.2) 「민법」상 공동소유의 형태 중 공유는 지분 처분의 자유가 있는 반면, 합유물의 처분에는 합유자 전원의 동의가 있어야 하고 이를 위반한 처분은 무효이며, 총유는 사원총회의 결의에 의하도록 되어 있다.3) 이처럼 소유형태에 따라 처분의 요건과 효과가 다름에도 위 시행령이 이를 구분하지 아니한 채 일률적으로 각자가 주택을 소유한 것으로 의제하는 것으로 해석하는 것은, 본질적으로 다른 것을 같게 취급하여 합유재산 소유자를 합리적 이유 없이 차별하는 것이다.

따라서 '공동으로 소유'는 「민법」상 공유를 뜻하는 것으로 제한하여 해석하는 것이 합헌적 해석 방법이다.4) 「소득세법 시행령」 제154조의2 신설 이후의 하급심 판결(의정부지방법원 2020.7.24. 선고 2019구단6435 판결)에서 소액의 지분만을 보유하여 해당 주택에 대해 어떠한 권리를 행사할 수 있다고 보기 어렵다는 점을 근거로 이를 주택 수에서 제외하고 1세대1주택 비과세를 인정하였는바, 이는 위헌적 규정을 합헌적 해석을 통해 규정의 미비점을 보완한 것이다.(나) 처분청은 합유와 공유가 모두 하나의 부동산을 여러 사람이 공동으로 소유하는 형태라는 점에서 쟁점주택에 대해「소득세법 시행령」 제154조의2 규정이 적용되어야 한다는 의견이나,합유는 조합체의 재산으로서 각 합유자가 그 지분을 단독으로 처분하거나 목적물에 관하여 개별적으로 권리를 행사할 수 없는 점에서 공유와 그 법적 성질을 달리한다.

나. 처분청 의견(1) 양도주택 양도는 1세대1주택 비과세 요건을 충족하지 못한다.(가) 청구인은 이 건 양도주택 양도 당시 공동 소유 주택 5채를 소유하고 있었다.「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 의하면 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택이거나, 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나, 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택을 양도로 발생하는 소득에 대하여 비과세하고 있고, 「소득세법 시행령」 154조의2는 “1주택을 여러사람이 공동으로 소유한 경우 이 영에 특별한 규정이 있는 것 외에는 주택 수를 계산할 때 공동소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다”고 규정하고 있다.청구인은 양도주택 양도 당시 쟁점주택을 공동으로 소유하고 있었으므로 1세대1주택자에 해당하지 않는다.(2) 1세대1주택 비과세 적용을 위해 공동소유 주택의 주택 수 판단 시 합유주택도 주택수에 포함된다.(가) 공유와 합유는 처분의 제약성 유무 차이만 있을 뿐 1개의 부동산을 공동으로 소유하고 권리를 가진다는 사실은 동일하므로(「민법」 제271조 제1항, 제704조), 합유 등기한 것을 이유로 주택 수에서 제외하여야 한다는 청구인의 주장은 타당하지 않는다.(나) 합유 부동산도 합유자 전체의 합의로 처분 결정 및 발생 소득을 분배할 수 있으므로 단순히 합유 부동산이 단독으로 권리행사를 할 수 없다거나 경험칙상 합유자들 간 동일한 의사결정 결과에 도달하는 과정이 어렵다는 것이 합유 부동산을 주택 수에서 제외하여야 할 합당한 이유가 되지 않는다.

(3) 쟁점주택은 언제든 직원 이외의 자가 거주 가능한 주택 및 아파트이므로 직원 기숙사로 사용한 사실로는 주택 수에서 제외할 수 없다.(가) 1세대1주택 비과세 규정을 적용함에 있어서 "주택”이라 함은 공부상 용도구분에 관계없이 사실상 상시 주거용으로 사용하는 경우에는 주택에 해당하는 것이며, 법원은 주택이 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조·기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지·관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 이를 주택으로 본다고 판결하였다(대법원 2005.4.28. 선고 2004두14960 판결).(나) 쟁점주택을 병원 직원들이 기숙사로 사용하고, 고정자산으로 회계처리 하였다고 하더라도 쟁점주택의 공부상 및 실제 이용 상태는 일반적인 주택 및 아파트이고, 독립된 주거생활을 영위할 수 있는 구조를 갖추고 있으므로 1세대1주택 비과세 규정을 적용함에 있어 주택 수에서 제외할 수 없다.

(4) 청구인은 양도주택을 OOO년간 보유·거주하였다고 보아 장기보유특별공제 보유기간 OOO년(32%) 및 거주기간 OOO년(32%)를 적용하여 경정청구하였으나, 청구인은 목포 소재 F의 원장으로 서울과 목포를 출퇴근하기 어려웠을 것으로 보이고, 청구인의 현재 주소지인 '전남 OOO'는 청구인의 배우자 G이 2000.7.11. 취득하여 2024.12.4. 양도할 때까지 청구인 가족 외에는 전입신고자가 없었던 것으로 확인되는바, 이에 처분청은 청구인 부부는 '전남 OOO'에, 혼인한 자녀의 가족은 양도주택(서울)에 각각 별도의 세대를 구성하여 거주하였을 가능성이 높다고 보아 거주기간에 관한 증빙의 제출을 요청하였으나, 청구인은 1세대1주택으로 인정하여 주면 그때 제출하겠다는 입장만을 밝혔다.

이에 따라 처분청은 청구인이 보유한 쟁점주택을 주택 수에 포함하여 일반 장기보유특별공제 16%를 적용한 청구인의 수정신고 내용이 정당하다고 보아 경정청구를 거부한 것이므로, 양도주택에 대한 1세대1주택(고가주택)이 인정된다 하더라도 거주기간에 대한 확인을 거쳐 경정청구 세액을 재계산함이 타당하다.

(5) 청구인의 항변에 대한 처분청 추가답변 내용은 아래와 같다.(가) 「소득세법 시행령」 제154조의2의 '공동으로 소유'에는 합유가 포함된다.1) 청구인은 위 규정의 '공동소유'를 「민법」상 '공유'로 제한하여 해석하는 것이 합헌적 해석이라고 주장하나, 위 규정은 공동소유의 형태에 대하여 아무런 예외를 두고 있지 아니하므로, 「민법」상 공유와 합유 중 '공유'인 경우로만 한정하여 주택 수를 판단할 이유가 없다.2) 소유권이나 경제적 이익을 타인과 나누고 있다는 점에서 공유와 합유는 그 성격이 다르지 아니하고, 합유의 경우에도 각 소유자에게 명확한 지분권이 존재하며, 공유·합유 여부와 관계없이 각 재산에 대한 권리는 각 개인에게 개별적으로 귀속된다.

부동산 등기가 공유이든 합유이든 재산세 또한 지분권에 따라 부과되고 있다.3) 합유주택을 임의로 주택 수에서 제외하는 것은 '공동소유의 경우 각 개인이 1주택을 소유한 것으로 본다'는 위 규정을 회피하고 주택 수 산정기준을 모호하게 하는 것으로서, 오히려 조세평등주의와 입법취지를 훼손하는 결과를 초래하게 된다.(나) 청구인이 인용한 판결들은 이 건과 사안을 달리하거나 청구인이 그 취지를 확대·유추 해석한 것에 불과하다.1) 의정부지방법원 2020.7.24. 선고 2019구단6435 판결은 납세자가 사업시행 과정에서 의결권 확보를 돕기 위하여 지분 1.52%를 취득한 것에 불과하여 해당 지분만으로는 주택에 대한 실질적인 사용·수익·처분권을 행사하기 어려웠던 사안이다.그러나, 청구인은 양도주택 양도 당시 B원장으로서 동업자이자 공유(합유)자인 다른 원장들과 그 지위가 동등하고, 합유는 특정 지분만 독립적으로 처분하기 어렵다는 특징이 있을 뿐 재산 자체에 대한 권리가 부정되는 것이 아니며, 쟁점주택을 기숙사로 사용할 수 있었던 것도 청구인과 공유(합유)자들 간 합의에 따른 것이므로, 청구인이 주택에 대한 권리를 행사할 수 없었거나 행사하지 아니하였다고 볼 수 없다.또한, 쟁점주택 대부분은 2025.2.28. 양도주택 계약일 당시부터 2025.5.30. 소유권 이전일까지 등기상 공유주택이었고, 2025.5.15.자 변경계약을 원인으로 2025.7.24.에 이르러서야 합유로 등기접수된 것인바, 양도일 현재로는 언제든 지분을 양도할 수 있었다.나아가, 위 판결은 「소득세법 시행령」 제154조의2가 위법하다는 전제에서 내려진 것이 아님에도, 법원이 여러 사실관계를 고려하여 당초 과세가 부당하다고 판단한 것을 관계 법령이 위헌이어서 판결이 이를 보완한 것이라고 하는 청구인의 주장은 판결에 언급되지 아니한 부분을 추정하여 확대·유추 해석한 것에 불과하다.2) 청구인은 대법원 2006.10.26. 선고 2005두4304 판결이 이 건 사실관계와 다르다고 주장하나, 위 판결의 요지는 주택 해당 여부는 공부상 용도구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인지에 의하여 판단하여야 하고, 일시적으로 다른 용도로 사용되고 있더라도 그 구조·기능이나 시설이 본래 주거용으로서 주거기능이 유지·관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물은 이를 주택으로 보아야 한다는 것인바, 쟁점주택이 위에 해당하지 않는다고 보기 어렵다.

3.심리 및 판단가. 쟁점① 청구인이 공동소유하면서 병원 임직원 기숙사용으로 사용되고 있는 쟁점주택은 1세대1주택 (고가주택) 과세특례 판정시 청구인의 보유주택수에서 제외되어야 한다는 청구주장의 당부② 1세대 1고가주택에 따른 장기보유특별공제액 산정을 위한 양도주택 거주기간 인정 여부나. 관련 법령(1) 소득세법(2024.12.31. 법률 제20615호로 일부 개정된 것)제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.7. “주택”이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 세대의 구성원이 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로서 대통령령으로 정하는 구조를 갖추어 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다.

이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다.제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

1. 파산선고에 의한 처분으로 발생하는 소득2. 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지의 교환 또는 분합(分合)으로 발생하는 소득3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득가.

1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택(2) 소득세법 시행령(2025.2.28. 대통령령 제35349호로 일부 개정된 것)제154조의2(공동소유주택의 주택 수 계산) 1주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우 이 영에 특별한 규정이 있는 것 외에는 주택 수를 계산할 때 공동 소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다.

(3) 민법제262조(물건의 공유) ① 물건이 지분에 의하여 수인의 소유로 된 때에는 공유로 한다.② 공유자의 지분은 균등한 것으로 추정한다.제263조(공유지분의 처분과 공유물의 사용, 수익) 공유자는 그 지분을 처분할 수 있고 공유물 전부를 지분의 비율로 사용, 수익할 수 있다.제264조(공유물의 처분, 변경) 공유자는 다른 공유자의 동의없이 공유물을 처분하거나 변경하지 못한다.제265조(공유물의 관리, 보존) 공유물의 관리에 관한 사항은 공유자의 지분의 과반수로써 결정한다.

그러나 보존행위는 각자가 할 수 있다.제266조(공유물의 부담) ① 공유자는 그 지분의 비율로 공유물의 관리비용 기타 의무를 부담한다.② 공유자가 1년 이상 전항의 의무이행을 지체한 때에는 다른 공유자는 상당한 가액으로 지분을 매수할 수 있다.제267조(지분포기 등의 경우의 귀속) 공유자가 그 지분을 포기하거나 상속인 없이 사망한 때에는 그 지분은 다른 공유자에게 각 지분의 비율로 귀속한다.제268조(공유물의 분할청구) ① 공유자는 공유물의 분할을 청구할 수 있다.

그러나 5년 내의 기간으로 분할하지 아니할 것을 약정할 수 있다.② 전항의 계약을 갱신한 때에는 그 기간은 갱신한 날로부터 5년을 넘지 못한다.제269조(분할의 방법) ① 분할의 방법에 관하여 협의가 성립되지 아니한 때에는 공유자는 법원에 그 분할을 청구할 수 있다.② 현물로 분할할 수 없거나 분할로 인하여 현저히 그 가액이 감손될 염려가 있는 때에는 법원은 물건의 경매를 명할 수 있다.제270조(분할로 인한 담보책임) 공유자는 다른 공유자가 분할로 인하여 취득한 물건에 대하여 그 지분의 비율로 매도인과 동일한 담보책임이 있다.제271조(물건의 합유) ① 법률의 규정 또는 계약에 의하여 수인이 조합체로서 물건을 소유하는 때에는 합유로 한다.

합유자의 권리는 합유물 전부에 미친다.② 합유에 관하여는 전항의 규정 또는 계약에 의하는 외에 다음 3조의 규정에 의한다.제272조(합유물의 처분, 변경과 보존) 합유물을 처분 또는 변경함에는 합유자 전원의 동의가 있어야 한다. 그러나 보존행위는 각자가 할 수 있다.제273조(합유지분의 처분과 합유물의 분할금지) ① 합유자는 전원의 동의없이 합유물에 대한 지분을 처분하지 못한다.② 합유자는 합유물의 분할을 청구하지 못한다.제274조(합유의 종료) ① 합유는 조합체의 해산 또는 합유물의 양도로 인하여 종료한다.② 전항의 경우에 합유물의 분할에 관하여는 공유물의 분할에 관한 규정을 준용한다.제704조(조합재산의 합유) 조합원의 출자 기타 조합재산은 조합원의 합유로 한다.

(4) 건축법 시행령 별표1 용도별 건축물의 종류2. 공동주택[공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터ㆍ공동육아나눔터ㆍ작은도서관·노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 「주택법 시행령」 제10조 제1항 제1호에 따른 아파트형 주택을 포함한다]. 다만, 가목이나 나목에서 층수를 산정할 때 1층 전부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하는 경우에는 필로티 부분을 층수에서 제외하고, 다목에서 층수를 산정할 때 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택(주거 목적으로 한정한다) 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외하며, 가목부터 라목까지의 규정에서 층수를 산정할 때 지하층을 주택의 층수에서 제외한다.

라. 기숙사 : 다음의 어느 하나에 해당하는 건축물로서 공간의 구성과 규모 등에 관하여 국토교통부장관이 정하여 고시하는 기준에 적합한 것. 다만, 구분소유된 개별 실(室)은 제외한다.1) 일반기숙사 : 학교 또는 공장 등의 학생 또는 종업원 등을 위하여 사용하는 것으로서 해당 기숙사의 공동취사시설 이용 세대 수가 전체 세대 수(건축물의 일부를 기숙사로 사용하는 경우에는 기숙사로 사용하는 세대 수로 한다. 이하 같다)의 50퍼센트 이상인 것(「교육기본법」 제27조 제2항에 따른 학생복지주택을 포함한다)2) 임대형기숙사 : 「공공주택 특별법」 제4조에 따른 공공주택사업자 또는 「민간임대주택에 관한 특별법」 제2조 제7호에 따른 임대사업자가 임대사업에 사용하는 것으로서 임대 목적으로 제공하는 실이 20실 이상이고 해당 기숙사의 공동취사시설 이용 세대 수가 전체 세대 수의 50퍼센트 이상인 것다.

사실관계 및 판단(1) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.(가) 쟁점주택의 공부상 현황은 아래 ＜표1＞과 같다.＜표1＞ 쟁점주택 현황OOO(나) 쟁점주택 중 쟁점주택①∼④의 소유권 변동 현황은 아래 내용과 같다.1) 청구인, C, E, D이 각 2015.8.26., 1995.6.7., 1998.2.20., 1995.7.21. 공유로 각 4분의1씩 지분을 취득하였다.2) 이후 공유자 중 D이 2020.2.28. 사망하자 D 지분(1/4)에 대해 상속인이 청구인 등을 상대로 소유권이전등기신청절차인수 소송OOO을 제기하였고, 소송결과 화해권고 결정(2024.5.14.)에 따라 해당 지분에 대해 명의신탁해제를 원인으로 하여 2024.5.22. 청구인, E, C, H, I, J이 합유취득하였다.3) 이후 청구인, C, E의 공유지분(총 4분의3)에 대해 2025.7.24. 변경계약(2025.5.15.)을 원인으로 청구인, C, E의 공유지분을 합유로 변경하였다.(다) 쟁점주택 중 쟁점주택⑤의 소유권 변동 현황은 아래 내용과 같다.1) D이 1997.12.22. 단독명의로 취득하였다.2) 이후 D이 사망하자 상속인이 청구인 등을 상대로 소유권이전등기신청절차인수 소송OOO을 제기하였고 소송결과 화해권고 결정(2024.5.14.)에 따라 명의신탁해제를 원인으로 하여 2024.5.22. 청구인, E, C, H, I, J이 합유취득하였다.(라) 위 공동소유자 등은 당시 F의 공동대표자이다.＜표2＞ OOO 결정문OOO(마) 처분청의 경정청구 검토내용에 따르면 아래와 같은 내용이 확인된다.1) 쟁점주택 중 쟁점주택①∼④는 각 부동산 취득 당시 청구인 외 3인이 동일 지분으로 공유취득하였다가 이후 합유로 전환·취득한 것으로 나타나며, 쟁점주택⑤는 2024.5.22. 합유로 취득한 것으로 나타난다.2) 쟁점주택①은 공부상 주택(지상 2층)으로 등재되어 있고 양도일까지 건물의 형태에 변화는 없으며, 2013.9.30. 이후 장기간 공가 상태로 있어 실제 주거용으로 사용 가능한 상태인지 여부는 확인이 필요하나, 양도일 이후인 2025.8.27. 멸실된 것으로 나타난다.3) 쟁점주택②∼⑤는 공부상 및 실지 이용현황이 일반적인 아파트로서, 독립된 주거생활을 영위할 수 있는 구조를 갖추고 있는 것으로 나타난다.4) 쟁점주택이 「조세특례제한법」 제97조에 따라 주택 수에서 제외되는 장기임대주택에 해당하는지에 대하여는, 쟁점주택이 임대 목적으로 취득한 부동산이 아니고 임대사업자 등록 이력도 없어 위 장기임대주택에 해당하지 아니하는 것으로 나타난다.5) 쟁점주택의 사용용도에 따른 제외 대상 해당 여부에 대하여는, 쟁점주택을 고정자산으로 등재하여 회계처리하였고 입주자 명부 및 주택 거주 이력 등을 통해 현재 직원 숙소로 사용 중임은 확인되나, 쟁점주택이 병원 내 공간이나 부지 내 부속건물에 마련된 형태가 아니라 직원 이외의 자도 언제든지 거주할 수 있는 일반적인 형태의 아파트이므로 「건축법 시행령」상 기숙사가 아닌 주택에 해당하는 것으로 나타난다.(바) 청구인이 제시한 B고정자산명세서(기간 1988.1.～2025.12., 계정과목 : 건물, 회사명 : F)에 따르면, 자산명 "OOO"(취득일 1997.1.1.), "OOO"(취득일 1997.1.1.), "OOO"(취득일 1997.11.24.), "OOO호"(취득일 1998.2.10.) 및 "주택(상동 OOO)"(취득일 2015.8.26.)이 기재되어 있는 것으로 나타나고, 청구인은 이에 근거하여 쟁점주택이 병원의 사업용 고정자산으로 등록되어 있다고 주장한다.(사) 청구인이 제출한 합유 관련 약정서(2025.5.15.) 내용에 따르면 해당 약정서는 ‘공증인가 K’가 인증한 것으로, 그 약정서의 내용을 보면 ‘OOO 소재 병원의 사업용 부동산에 대하여 각 조합원 6명의 부동산 지분율과 일부 조합원이 탈퇴하는 경우의 영업권 정산 기준을 명확히 하기 위한 것임’이라는 내용이 확인된다.(아) 위 약정서상 사업용 부동산에 대해 ‘OOO 상동 외 60필지*/로서 별지와 같다’고 기재되어 있고, 해당 별지상 쟁점주택이 포함되어 있는 것으로 나타나며, ‘부동산 중 공동소유인 것은 지체 없이 합유등기로 변경하기로 한다’고 기재되어 있다.

또한, 위 사업용 부동산은 조합원 E, C, 청구인(이하 "제1조합원"이라 한다)이 각 30분의 9씩의 지분을, 조합원 H, I, J(이하 “2조합원이라 한다)이 각 30분의 1씩의 지분 비율로 소유하고 있음을 확인한다는 내용이 나타난다.＜표3＞ 2025.5.15. 약정서 내용 중 일부 발췌OOO(자) 청구인이 제출한 B기숙사 입퇴실 명부 현황(엑셀 정리 자료)에 따르면 총 68명의 입퇴실 기록이 정리되어 있고, 각 인원별로 부서, 직책, 성별, 생년월일, 입사일, 기숙사명(쟁점주택의 주소가 기재되어 있다), 비상연락처, 입주일 및 퇴거일이 기재되어 있다.(차) 청구인이 제출한 B기숙사 규칙 내용에 따르면 제1조(목적)에는 ‘본 규칙은 B미혼 및 기혼 독신 사원의 복리후생 증진을 도모하고 기숙사를 효율적으로 운영하는 데 그 목적이 있다’고 기재되어 있고, 제2조(용어의 정의)에는 ‘기숙사라 함은 병원에서 사업용 자산으로 취득한 아파트(별표)를 지칭하며, 병원이 운영하고 있는 미혼 및 기혼 독신 사원을 위한 주거시설을 말한다’고 기재되어 있다.(카) 위 규칙의 별표에는 쟁점주택②∼⑤가 포함되어 있는 것으로 나타나는 반면, 쟁점주택①은 확인되지 않는다.(타) 청구인이 제출한 쟁점주택②∼⑤ 입주자명부에 따르면 일부 입주자명부의 입주현황란 뒤에 ‘F직원숙소’ 또는 ‘F관사’라고 기재되어 있고, 2023.3.14. 쟁점주택④ 입주자명부상 근무처는 ‘F’, 가족사항란에 직장동료 3인이 동거하는 것으로 기재되어 있다.(파) 청구인은 쟁점주택에 대해 종합부동산세가 합산배제되었다고 주장하며 2024년 및 2025년 귀속 종합부동산세 합산배제신고서를 제출하였고, 2017∼2024년 귀속 종합부동산세 결의 내역을 확인한바, 2017년부터 2021년까지 쟁점주택 중 쟁점주택②, 쟁점주택③ 쟁점주택④가 사원용 주택으로 합산배제되었고, 2022년 귀속분은 쟁점주택①∼④가 합산배제되었으며, 2024년 귀속분은 청구인의 합산배제 신고(쟁점주택①∼⑤)에 따라 당초 고지분이 결정취소된 사실이 확인된다.(하) 청구인 세대 구성원의 주소 전입사항은 아래와 같다.＜표6＞ 청구인 세대 구성원의 주소 전입사항OOO(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택이 병원 운영과 관련된 동업재산으로서 병원의 공동대표들과 함께 합유 형태로 보유하고 있고 직원 기숙사로 사용되고 있으므로 1세대1고가주택 과세특례 판정 시 청구인의 보유주택 수에서 제외되어야 한다고 주장하나, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다 할 것인바(조심 2013중4951, 2014.6.5., 같은 뜻임),「소득세법 시행령」 제154조의2는 1주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우 이 영에 특별한 규정이 있는 것 외에는 주택 수를 계산할 때 공동소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다고 규정하고 있을 뿐, 그 공동소유의 형태가 「민법」상 공유인지 합유인지에 따라 이를 달리 정하고 있지 아니한 점, 「민법」상 합유의 경우 각 합유자에게 지분이 존재하고 합유자 전원의 동의가 있으면 합유물의 처분·변경이 가능하며, 합유는 조합체의 해산 또는 합유물의 양도로 종료되고 그 경우 합유물의 분할에 관하여는 공유물의 분할에 관한 규정을 준용하도록 되어 있는 등 합유재산이라 하여 그 처분이 전혀 불가능하거나 재산 자체에 대한 권리가 없다고 볼 수 없는 점, 공유와 합유가 「민법」상 그 처분의 요건과 효과를 달리하는 것은 사실이나 수인이 공동으로 소유하는 주택을 그 소유형태에 따라 주택 수 산정에서 달리 취급할 것인지 여부는 입법정책의 문제로서 「소득세법」상 다가구주택·공동상속주택 등에 대하여 주택 수 계산의 예외를 인정하고 있을 뿐 일반적인 주택에 관하여는 예외를 두고 있지 않는 점(조심 2008서133, 2008.4.25., 같은 뜻임), 청구인은 양도주택 양도 당시 F의 공동대표자로서 나머지 합유자들과 그 지위가 대등하고 쟁점주택을 직원 숙소로 사용한 것 역시 합유자들 간의 합의에 따른 것인바, 청구인이 쟁점주택에 대하여 주택으로서의 권리를 행사할 수 없었거나 행사하지 않았다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.또한, 주택을 양도한 자가 다른 건물을 소유하고 있는 경우 그 다른 건물이 「소득세법」 제89조 제1항 제3호 가목의 ‘주택’에 해당하는지 여부는 건물공부상의 용도구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 의하여 판단하여야 하고, 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조·기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지·관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 이를 주택으로 보아야 할 것인바(대법원 2006.10.26. 선고 2005두4304 판결, 같은 뜻임),쟁점주택은 공부상 및 실제 이용현황 모두 일반적인 아파트나 단독주택으로서 세대의 구성원이 독립된 주거생활을 영위할 수 있는 구조를 갖추고 있는 것으로 보이는 점, 청구인이 쟁점주택을 병원의 사업용 고정자산으로 등재하여 회계처리하고 기숙사 규칙을 두어 직원 숙소로 사용하여 왔다 하더라도 쟁점주택은 「건축법」상 기숙사에 해당하지 않고, 쟁점주택의 거주자가 직원이라는 사정만으로 쟁점주택을 「소득세법」 제88조 제7호에서 정한 주택이 아니라고 볼 수는 없는 점 등에 비추어, 쟁점주택을 주택에 해당하지 않는다고 보기 어렵다 할 것이다.따라서 처분청이 쟁점주택을 청구인의 보유주택 수에 포함되어야 한다고 보아 청구인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(3) 쟁점②는 쟁점①이 기각되어 심리의 실익이 없어 이를 생략한다.

4.결론이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.